При проведении проверок налогоплательщиков по вопросам соблюдения требований налогового законодательства относительно своевременности уплаты в бюджет согласованных денежных обязательств, определенных контролирующим органом в налоговых уведомлениях-решениях (НУР), вынесенных по результатам предыдущих проверок, которые обжалованы налогоплательщиками в судебном порядке, налоговые органы в актах проверок зачастую приходят к выводу, что налогоплательщиками нарушены положения статьи 57 Налогового кодекса (НК) Украины, на основании чего устанавливается факт несвоевременной уплаты в бюджет согласованных денежных обязательств по соответствующему налогу согласно вынесенным ранее НУР на определенную сумму с задержкой уплаты в календарных днях, что в дальнейшем является основанием для начисления штрафных санкций по статье 126 НК Украины. К таким выводам налоговый орган, как правило, приходит при задержке уплаты налогоплательщиками денежных обязательств более чем на десять календарных дней с момента вынесения судом решения по делу об обжаловании соответствующих НУР.

Сроки

Правовым основанием для подобного вывода служит статья 57 НК Украины, согласно которой налогоплательщик обязан уплатить сумму денежного обязательства в течение десяти календарных дней, следующих за днем получения НУР, кроме случаев, когда в течение данного срока такой налогоплательщик начинает процедуру обжалования решения контролирующего органа. То есть в большинстве случаев налоговые органы день вынесения судом решения по делу об обжаловании налогоплательщиком НУР по результатам предыдущих проверок считают как день, с которого начинается срок продолжительностью десять календарных дней, определенный статьей 57 НК Украины, для уплаты в бюджет денежных обязательств по НУР.

Не улучшает для налогоплательщика ситуацию и практика Верховного Суда, который хотя и указывает, что судебные решения исполняются со дня их вступления в законную силу, однако, как правило, не раскрывает деталей порядка определения дня вступления судебного решения в законную силу и значения Единого государственного реестра судебных решений (Реестр) в рамках проблемы, описанной выше (например, постановления Верховного Суда от 25 марта 2019 года по делу № 826/14085/15, от 11 ноября 2019 года по делу № 2а-2235/12/0970).

Поэтому актуальными для налогоплательщиков становятся вопросы, касающиеся правомерности таких выводов налоговых органов и построения правовой позиции для защиты своих прав.

Во-первых, в случае соблюдения плательщиком налогов сроков для обжалования НУР в судебном порядке сумма денежного обязательства, которая определена в таких НУР, является несогласованной в соответствии с пунктом 56.18 статьи 56 НК Украины, в котором указано, что «при обращении налогоплательщика в суд с иском о признании неправомерным и/или отмене решения контролирующего органа денежное обязательство считается несогласованным до дня вступления судебного решения в законную силу».

Поэтому у налогоплательщика фактически отсутствует обязанность уплаты такого денежного обязательства в течение срока его судебного обжалования до дня вступления судебного решения в законную силу.

Во-вторых, согласно статье 14 Кодекса административного судопроизводства (КАС) Украины судебные решения, вступившие в законную силу, являются обязательными для исполнения всеми органами государственной власти, органами местного самоуправления, их должностными и служебными лицами, физическими и юридическими лицами и их объединениями на всей территории Украины.

С учетом этого решение суда, которое не вступило в законную силу, не предполагает наступления каких-либо последствий для налогоплательщика.

В-третьих, как следует из статьи 255 КАС Украины, решение суда вступает в законную силу по истечении срока подачи апелляционной жалобы всеми участниками дела, если апелляционная жалоба не подана. В случае подачи апелляционной жалобы решение, если оно не отменено, вступает в законную силу при возврате апелляционной жалобы, отказе в открытии или закрытии апелляционного производства, принятии постановления судом апелляционной инстанции по результатам апелляционного пересмотра. В то же время, согласно статье 295 КАС Украины, апелляционная жалоба на решение суда подается в течение 30 дней, а на определение суда — в течение 15 дней со дня его оглашения. Если в судебном заседании оглашены только вступительная и резолютивная части решения суда или рассмотрение дела осуществлено в порядке письменного производства, указанный срок исчисляется со дня составления полного текста судебного решения. Участник дела, которому полный текст решения или постановления суда не вручены в день его оглашения или составления, имеет право на восстановление пропущенного срока на апелляционное обжалование решения суда, если апелляционная жалоба подана в течение 30 дней со дня вручения ему полного текста решения суда, и постановления суда, если апелляционная жалоба подана в течение 15 дней со дня вручения ему постановления суда.

Указанное говорит о возможности существования сроков вступления судебного решения в законную силу, которые отличаются от дня непосредственного вынесения судебного решения.

В-четвертых, согласно Закону Украины «О доступе к судебным решениям» от 22 декабря 2005 года № 3262-IV Реестр — автоматизированная система сбора, хранения, защиты, учета, поиска и предоставления электронных копий судебных решений, администратором которого является государственное предприятие «Информационные судебные системы».

Процедура

По решению Высшего совета правосудия «Об утверждении Порядка ведения Единого государственного реестра судебных решений» от 19 апреля 2018 года № 1200/0/15-18 сведения о вступлении судебного решения в законную силу (в том числе по результатам рассмотрения дела судом апелляционной или кассационной инстанции) вносятся в автоматизированную систему документооборота суда (АСДС) и направляются в Реестр в соответствии с Положением об автоматизированной системе документооборота суда, утвержденным решением Совета судей Украины от 26 ноября 2010 года № 30. В главе 13 Положения предусмотрено, что датой вступления в законную силу считается для решения суда, принятого судом первой, апелляционной или кассационной инстанции, двадцать шестой календарный день отсутствия в АСДС апелляционной жалобы на такое решение, начиная с даты подписания его полного текста; для решения суда, принятого судом первой, апелляционной или кассационной инстанции, на которое подана апелляционная жалоба, — дата подписания судьей (последним из судей коллегии) электронной цифровой подписью постановления суда апелляционной инстанции о возвращении апелляционной жалобы, отказе в открытии или закрытии производства или дата подписания постановления суда апелляционной инстанции по результатам апелляционного пересмотра.

При этом, согласно пункту 3 раздела Х решения ВСП № 1200/0/15-18, руководитель аппарата суда или лицо, исполняющее его обязанности, несет ответственность за организацию в суде своевременного, правильного и полного внесения в АСДС сведений о вступлении судебного решения в законную силу (в том числе по результатам рассмотрения дела судом апелляционной или кассационной инстанции).

Таким образом, можно сделать вывод, что информация, размещенная в Реестре, относительно дня вступления судебного решения в законную силу является официальной как для налогоплательщиков, так и для налоговых органов, которые вправе использовать ее в том числе при определении своевременности уплаты денежных обязательства, расчете штрафных санкций.

Точка отсчета

С учетом изложенного неправомерным может быть признан вывод налогового органа о том, что день вынесения судебного решения по делу об обжаловании налогоплательщиком НУР по результатам предыдущих проверок является днем, с которого начинается срок продолжительностью десять календарных дней, определенный статьей 57 НК Украины, для уплаты в бюджет согласованных денежных обязательств по НУР. Десятидневный срок, предусмотренный статьей 57 НК Украины, для уплаты в бюджет согласованных денежных обязательств начинается со дня вступления судебного решения в законную силу. Дата вступления судебного решения в законную силу определяется согласно нормам действующего законодательства и может быть указана в Реестре. Исходя из этого, начисление налоговым органом штрафных санкций может быть признано правомерным только в случае неуплаты налогоплательщиком обязательства в течение десяти календарных дней со дня вступления судебного решения в законную силу.

МАЛИНОВСКАЯ Анастасия — адвокат АО «ПЕРВЫЙ СОВЕТНИК», г. Киев