Законом от 25 марта 2005 «О внесении изменений и дополнений в Закон Украины «О Государственном бюджете на 2005 год» и некоторые другие законодательные акты Украины» с 31 марта 2005 года в статью 11¹ Закона Украины «О государственной налоговой службе на Украине» (Закон о ГНС) внесены изменения, в результате чего ныне в указанной статье существует две части — седьмая и восьмая, регулирующие одни и те же отношения. Частью 7 статьи 11¹ Закона предусмотрено, что внеплановая проверка регистраторов расчетных операций может проводиться исключительно по решению суда, в то же время новая редакция части 8 статьи 11¹ Закона установила, что внеплановая проверка осуществляется по решению руководителя налогового органа, которое оформляется приказом.

Таким образом, в Законе существует две нормы, определяющие основания для проведения внеочередной проверки: по решению суда и по приказу руководителя налогового органа, которые, на мой взгляд, исключают друг друга.

Хотелось бы знать мнение уважаемых коллег относительно проведения внеплановых проверок, а именно: какое из двух оснований, имеющихся ныне в Законе, является основанием для таких проверок.

Гр-н П., начальник юридического отдела ОАО.

12 января 2005 года Верховным Советом Украины был принят Закон «О внесении изменений в некоторые законодательные акты Украины (относительно усиления правовой защиты граждан и внедрения механизмов реализации конституционных прав граждан на предпринимательскую деятельность, личную неприкосновенность, безопасность, уважение к достоинству лица, правовую помощь, защиту)» (Закон о правовой защите).

В частности, согласно указанному Закону, Закон «О государственной налоговой службе на Украине» был дополнен статьей 11¹, в соответствии с частью 7 которой внеплановые выездные проверки налогоплательщиков могут осуществляться только на основании решения суда.

Тем не менее, согласно Закону «О внесении изменений в Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2005 год» и некоторым другим законодательным актам Украины» (Закон об изменениях в бюджете), часть 8 статьи 11¹ Закона о ГНС была изложена в новой редакции, а также установлено, что внеплановая выездная проверка осуществляется на основании возникновения обстоятельств, изложенных в этой статье, по решению руководителя налогового органа, которое оформляется приказом.

Такая редакция части 8 статьи 11¹ Закона о ГНС прямо противоречит положениям части 7 статьи 11¹ этого же Закона. При этом никаких указаний относительно действия и применения части 7 статьи 11¹ Закона о ГНС в Законе об изменениях в бюджете не содержится.

Таким образом, сегодня действуют две взаимоисключающие нормы Закона о ГНС, что вызывает различное применение этих норм на практике и провоцирует возникновение конфликтов между налогоплательщиками и налоговыми органами.

По моему мнению, оптимальным разрешением этого спорного вопроса было бы внесение соответствующих изменений в Закон о ГНС и устранение указанных разногласий. Также возможно конституционное представление или конституционное обращение в Конституционный Суд Украины о необходимости официального толкования вышеуказанных норм.

Тем не менее процедура принятия изменений в Закон о ГНС может быть довольно длительной, а обращение в Конституционный Суд Украины в настоящее время вообще не будет рассмотрено в связи с тем, что не сформирован состав последнего.

В связи с этим возникает вопрос: какой нормой следует руководствоваться до устранения этих разногласий?

Ни одна из вышеприведенных норм не является специальной по отношению к другой. Поэтому применить правило относительно преимущества специальной нормы перед общей в данном случае невозможно. Также обе указанные нормы содержатся в одном нормативном акте, то есть ни одна из них не имеет приоритета над другой, как норма закона над нормой подзаконного нормативно-правового акта.

В связи с этим, по моему мнению, следует применить систематическое толкование вышеуказанных норм права в их связи с другими нормами, регулирующими такие же правоотношения. Так, необходимо обратить внимание на то, что Законом об изменениях в бюджете статья 11¹ Закона о ГНС была дополнена частью 7 (хотя, как указано выше, часть 7 в этой статье уже существовала) следующего содержания: «Внеплановыми проверками считаются также проверки в пределах полномочий налоговых органов, определенных законами Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг», «О государственном регулировании производства и обращения спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий», а в других случаях — по решению суда». Одновременно часть 8 статьи 11¹ Закона о ГНС изложена в следующей редакции: «Внеплановая выездная проверка осуществляется на основании возникновения обстоятельств, изложенных в этой статье, по решению руководителя налогового органа, которое оформляется приказом».

Исходя из содержания этих двух норм, а также части 7 статьи 11¹ Закона о ГНС (в редакции Закона о правовой защите), внеплановая проверка может быть осуществлена на основании решения руководителя соответствующего налогового органа только при проведении проверок в случаях, предусмотренных законами Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» (Закон о РРО) и «О государственном регулировании производства и обращения спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий» (Закон о регулировании производства спирта). Во всех других случаях внеплановые проверки могут проводиться исключительно на основании решения суда.

Также следует обратить внимание на то, что, согласно пункту 2 Переходных положений Закона о правовой защите, до приведения законов и других нормативно-правовых актов в соответствие с этим Законом они применяются в части, не противоречащей этому Закону. То есть законодатель, принимая Закон о правовой защите, предоставил его нормам приоритетное значение относительно норм, содержащихся в других нормативно-правовых актах, в том числе и в Законе об изменениях в бюджете.

При таких обстоятельствах до устранения вышеуказанных разногласий считаю необходимым руководствоваться частью 7 Закона о ГНС в редакции Закона о правовой защите, которой установлена возможность осуществления внеплановых проверок исключительно на основании решения суда (кроме проверок, которые назначаются согласно Закону о РРО и Закону о регулировании производства спирта).

МАРЦИН Игорь — юрист АО «Волков и Партнеры», г. Киев