Направление (вручение) налогоплательщику налогового уведомления на сумму налогового обязательства (прошу прощения за некоторую тавтологию), рассчитанного самими налоговиками, является обязательным условием как для согласования налогового обязательства, так и для взыскания налогового долга. Отсутствие же такового чревато признанием действий налоговых органов по взысканию налогового долга незаконными, а уже взысканный долг в таком случае будет подлежать возврату. Налоговые органы, как правило, всегда направляют налоговые уведомления, но при этом иногда допускают ошибки, приводящие к признанию этих уведомлений неврученными.

Порядок направления (вручения) налоговых уведомлений регламентируется Законом Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиками перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21 декабря 2000 года (Закон) и Порядком направления органами Государственной налоговой службы Украины налоговых уведомлений налогоплательщикам, утвержденным приказом Государственной налоговой администрации Украины (ГНАУ) № 253 от 21 июня 2001 года (Порядок № 253).

Итак, подпункт 6.2.4 пункта 6.2 статьи 6 Закона называет следующие случаи, когда налоговое уведомление считается направленным (врученным) налогоплательщику — юридическому лицу:

1) налоговое уведомление может быть передано должностному лицу юридического лица под расписку;

2) налоговое уведомление может быть отправлено письмом с уведомлением о вручении;

3) в случае если налоговый орган либо почта не может вручить налогоплательщику налоговое уведомление в связи с ненахождением должностных лиц, их отказом принять налоговое уведомление, ненахождением фактического местонахождения налогоплательщика, налоговый орган размещает налоговое уведомление на доске налоговых объявлений. При этом день размещения такого налогового уведомления считается днем его вручения.

Любое нарушение вышеуказанного порядка направления (вручения) такого уведомления налогоплательщику является нарушением прав последнего на административное обжалование налогового уведомления, предусмотренного подпунктом 5.2.2 пункта 5.2 статьи 5 Закона, и влечет за собой признание налогового обязательства, указанного в неверно врученных налоговых уведомлениях, несогласованным. А, как известно, если налоговое обязательство не согласовано, то нет и налогового долга.

Итак, рассмотрим наиболее актуальные случаи несоблюдения налоговыми органами Порядка направления (вручения) налоговых уведомлений.

Как уже отмечалось выше, вручение налогоплательщику налогового уведомления является действительно важнейшим моментом во всей процедуре, но бывает и так, что налоговики забывают об этом и, вместо того чтобы направить налоговое уведомление письмом с уведомлением о вручении, просто направляют его заказным письмом без соответствующего уведомления, а то и вовсе простым письмом.

Однако, когда налоговое уведомление все же попадает в руки налогоплательщика путем его непосредственного вручения, важно установить, кто получает его от имени юридического лица. Зачастую уведомления вручают под роспись тому работнику налогоплательщика, который приезжает в налоговую инспекцию сдавать отчетность. Но и здесь необходимо помнить о том, что не каждый работник юридического лица является его должностным лицом.

К сожалению, само налоговое законодательство Украины не содержит понятия «должностное лицо». В связи с этим в целях определения круга лиц, являющихся должностными лицами налогоплательщика, следует, прежде всего, обратиться к Уголовному кодексу Украины (УК). Новый УК от 5 апреля 2001 года содержит такое понятие, как «служебное лицо», которое по содержанию полностью совпадает с понятием «должностное лицо», содержавшимся в прежнем УК от 28 декабря 1960 года. Так, в примечании к статье 364 УК указывается:

«Служебными лицами являются лица, постоянно или временно выполняющие функции представителей власти, а также занимающие постоянно или временно на предприятиях, в учреждениях или организациях независимо от формы собственности должности, связанные с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных обязанностей, или выполняющие такие обязанности согласно специальному полномочию».

Прямое указание на такое понимание определения «должностное лицо» содержится и в письме Министерства юстиции Украины № 24-30-2054 от 9 августа 2002 года. Определение же организационно-распорядительных или административно-хозяйственных обязанностей дано в пункте 1 постановления Пленума ВСУ «О судебной практике по делам о взяточничестве» № 5 от 26 апреля 2002 года:

— организационно-распорядительные обязанности — это обязанности по осуществлению руководства отраслью промышленности, трудовым коллективом, участком работы, производственной деятельностью отдельных работников на предприятиях, в учреждениях или организациях независимо от формы собственности;

— административно-хозяйственные обязанности — это обязанности по управлению или распоряжению государственным, коллективным или частным имуществом (установление порядка его хранения, переработки, реализации, обеспечение контроля за данными операциями и т.п.).

Кроме этого, перечень должностных лиц налогоплательщика может определяться с применением норм иных законодательных актов. Так, согласно части 2 статьи 89 Хозяйственного кодекса Украины и части 2 статьи 23 Закона Украины «О хозяйственных обществах» должностными лицами хозяйственного общества признаются председатель и члены исполнительного органа, председатель ревизионной комиссии (ревизор), а в случае создания совета общества (наблюдательного совета) — председатель и члены этого совета.

Указанные выше положения можно полностью отнести к определению «должностное лицо», которое до сих пор фигурирует в Законе «О порядке погашения обязательств налогоплательщиками перед бюджетами и государственными целевыми фондами».

Исходя из вышеизложенного, к должностным лицам налогоплательщика, прежде всего, относятся: директор, главный бухгалтер и их заместители, а также начальники цехов, заведующие отделами и их заместители, начальники планово-хозяйственных, снабженческих, финансовых отделов и служб предприятий, заведующие складами, магазинами, мастерскими, ателье, их заместители, председатель ревизионной комиссии (ревизор), а в случае создания совета общества (наблюдательного совета) — председатель и члены этого совета.

Итак, принимая во внимание все вышесказанное, вряд ли можно считать должностным лицом налогоплательщика рядового бухгалтера, получившего под роспись нежелательное налоговое уведомление. В этом случае такое налоговое уведомление будет считаться неврученным со всеми вытекающими из этого последствиями.

Следующей зацепкой для налогоплательщика является нарушение налоговыми органами порядка размещения налогового уведомления на доске налоговых объявлений. Поистине хрестоматийным примером такого нарушения может служить рассмотренное 19 февраля 2004 года Киевским апелляционным хозяйственным судом дело № 21/775.

В ходе рассмотрения данного дела апелляционным судом были выявлены следующие нарушения порядка размещения налоговых уведомлений на доске налоговых объявлений:

а) налоговики не смогли доказать факт направления налоговых уведомлений путем их вручения должностному лицу налогоплательщика либо направления их заказным письмом с уведомлением, что является нарушением подпункта 6.2.4 пункта 6.2 статьи 6 Закона «О порядке погашения обязательств налогоплательщиками перед бюджетами и государственными целевыми фондами»;

б) налоговики не оформили надлежащим образом факт невозможности вручения налоговых уведомлений налогоплательщику путем составления соответствующего акта, обязательность составления которого прямо предусмотрена подпунктом 4.9 пункта 4 Порядка № 253.

Указанные нарушения позволили апелляционному суду сделать вывод, что налоговыми органами было нарушено право налогоплательщика на административное обжалование налоговых уведомлений. Вследствие чего суд признал налоговое обязательство, рассчитанное налоговиками, несогласованным, а налоговый долг отсутствующим.

Подытоживая все вышеуказанное, можно сказать, что возможностей для ошибки при вручении налоговых уведомлений у налоговиков предостаточно. И если таковые все же имеются, то не стоит ими пренебрегать, поскольку умелое их использование позволит выиграть даже почти безнадежные судебные дела.

КОВАЛЬ Александр — юрист, г. Харьков