В сентябре 2001 года в качестве взноса в уставный фонд предприятие получило здание. Между эмитентом корпоративных прав и участником был заключен дополнительный договор, согласно которому, до момента оформления всех правоустанавливающих документов на здание и подачи необходимых документов в райисполком для заключения договора аренды на земельный участок, на котором расположено здание, уплата земельного налога возлагалась на прежнего собственника.

В октябре 2001 года было получено регистрационное свидетельство на здание, внесенное в уставный фонд, а в начале ноября 2001 года необходимый пакет документов был подан в райисполком с целью заключения договора аренды земли (договор аренды земли не заключен и по сей день). Налог на землю до конца 2001 года уплачивал прежний собственник здания. В течение 2002 года предприятие-эмитент не уплачивало ни земельного налога, ни арендной платы за землю. ГНИ по месту регистрации предприятия обратилась к предприятию с формальным предложением уплатить налог на землю за 2002 год.

Предприятие обратилось с запросом в областную налоговую администрацию за разъяснением по поводу правомерности отнесения в состав валовых расходов сумм налога на землю при отсутствии правоустанавливающих документов на землю. Полученный ответ содержал лишь указание на начисление налога на землю до момента заключения договора аренды земли со ссылкой на письмо Высшего арбитражного суда Украины от 3 марта 2000 года № 5-4/95. При этом разъяснений по существу вопроса дано не было. Заметим также, что вышеозначенного письма Высшего арбитражного суда Украины обнаружить не удалось.

Согласно статье 2 Закона Украины “О плате за землю” от 3 июля 1992 года № 2535-ВР с изменениями и дополнениями, использование земли на Украине является платным. Плата за землю взимается в виде земельного налога или арендной платы. Статья 5 того же Закона конкретизирует объекты и субъектов правоотношений. Так, объектом платы за землю является земельный участок, а также земельная доля (пай), находящаяся в собственности или пользовании, в том числе на условиях аренды. Субъектом платы за землю (плательщиком) выступает собственник земельного участка, земельной доли (пая) и землепользователь, в том числе арендатор.

Основанием для начисления земельного налога являются данные государственного земельного кадастра (статья 13 вышеуказанного Закона). Юридические лица самостоятельно исчисляют сумму земельного налога в порядке, определенном данным Законом, по форме, установленной ГНА Украины, ежегодно по состоянию на 1 января и до 1 февраля представляют данные соответствующей ГНИ. По вновь отведенным земельным участкам расчеты размеров налога представляются юридическими лицами в течение месяца со дня возникновения права собственности или пользования земельным участком (статья 14 вышеуказанного Закона).

Собственники земли и землепользователи уплачивают земельный налог со дня возникновения права собственности или права пользования земельным участком. В случае прекращения права собственности или пользования земельным участком налог уплачивается за фактический период нахождения земли в собственности или пользовании в текущем году (статья 15 вышеуказанного Закона).

Если следовать букве Закона, то с момента приобретения права собственности на здание, внесенное в уставный фонд, необходимо подать расчет суммы земельного налога и его уплачивать. В пользу такого утверждения свидетельствует содержание статьи 30 прежнего Земельного кодекса, а также широко использовавшееся в разъяснительной работе с налогоплательщиками обзорное письмо ВАС Украины от 7 февраля 2000 года № 01-8/48. Суть этих норм можно свести к следующему: отсутствие оформленного документа, удостоверяющего право на земельный участок, не освобождает от уплаты земельного налога с момента приобретения здания.

В рамках старого правового поля не требовало дополнительных усилий для понимания и разъяснение ГНА Украины:

“В случаях перехода в течение года права собственности или права пользования земельными участками от одного плательщика налога к другому земельный налог начисляется и предъявляется к уплате первоначальному собственнику земли или землепользователю, начиная с начала года до дня, в который он утратил право собственности или право пользования земельным участком (включая и данный день), а новому — начиная с дня, следующего за днем возникновения права собственности или права пользования земельным участком” (разъяснение подготовлено Управлением местных налогов и сборов и неналоговых платежей ГНАУ: “Вісник податкової служби України” № 24/98).

С принятием же нового Земельного кодекса Украины (Закон Украины от 25 октября 2001 года № 2766-Ш) право собственности и право постоянного пользования земельным участком возникает после получения его собственником или пользователем документа, удостоверяющего право собственности или право постоянного пользования земельным участком, и его государственной регистрации. Приступать к использованию земельного участка до установления его границ в натуре (на местности); получения документа, удостоверяющего право на него, и государственной регистрации запрещается (статья 125 ЗК Украины).

Причем документом, удостоверяющим право собственности и право постоянного пользования земельным участком, является государственный акт, форма которого утверждается Кабинетом Министров Украины (статья 126 ЗК Украины).

Раздел Х “Переходных положений” ЗК Украины гласит:

Пункт 1. “Решения о предоставлении в пользование земельных участков, а также об изъятии (выкупе) земель, принятые соответствующими органами, но не исполненные на момент вступления в силу настоящего Кодекса, подлежат исполнению в соответствии с требованиями настоящего Кодекса”.

Пункт 2. “Ходатайства и заявления относительно отвода земельных участков, не разрешенные на момент введения в действие настоящего Кодекса, реализуются органами исполнительной власти и органами местного самоуправления в соответствии с их компетенцией в порядке и с соблюдением требований настоящего Кодекса”.

Согласно статье 78 ЗК Украины, “земля на Украине может находиться в частной, коммунальной и государственной собственности”. Статья 80 ЗК Украины определяет субъектов права собственности на землю:

— граждане и юридические лица – на земли частной собственности;

— территориальные общины – на земли коммунальной собственности;

— государство – на земли государственной собственности (см. Таблицу).

В соответствии со статьей 120 ЗК Украины, при переходе права собственности на здание и сооружение право собственности на земельный участок или его часть может переходить на основании гражданско-правовых соглашений, а право пользования – на основании договора аренды.

Таким образом, у стражей бюджета вышла неувязка, а вернее сказать, нестыковка между нормами Закона “О плате за землю” и новым Земельным кодексом. Все упирается в момент возникновения права собственности или пользования земельным участком, а уж потом следует “святая” обязанность по уплате налоговых обязательств в бюджет (статья 15 вышеупомянутого Закона).

Однако даже если бы предприятие и попыталось исполнить долг добросовестного налогоплательщика следуя советам областной ГНА, у него ничего бы не получилось. Следуя нормам “Порядка подачи форм Сводного расчета сумм земельного налога и Справки к уточненному Расчету о суммах земельного налога, которые уменьшают или увеличивают налоговые обязательства в результате исправления самостоятельно выявленной ошибки, допущенной в предыдущих отчетных периодах, в органы государственной налоговой службы”, утвержденного Приказом ГНА Украины от 26 октября 2001 года № 434, имеем следующее.

Во-первых, расчет может быть составлен только на основе данных государственного земельного кадастра по состоянию на 1 января текущего года. Во-вторых, к Сводному расчету сумм земельного налога в обязательном порядке подается приложение № 1 – “Сведения о наличии документов на землю”. Таким образом, у нашего предприятия имеется только один шанс легализовать земельные правоотношения, заключив договор аренды земельного участка с органами местного самоуправления.

Право на аренду земельного участка возникает после заключения договора аренды и его государственной регистрации (статья 125 ЗК Украины). В защиту такой позиции может выступить письмо Государственного комитета Украины по земельным ресурсам от 6 февраля 2002 года № 14-22-11/719. По всей видимости, при заключении договора аренды земельного участка предприятию будет предложено внести арендную плату с момента заключения договора за весь 2002 год. И все же, если аргументы, изложенные в пользу нашего предприятия, не будут достаточными для налоговых органов, остается обратиться к подпункту 4.4.1 “Конфликт интересов” Закона Украины от 21 декабря 2000 года № 2181-III “О порядке погашения обязательств плательщиков налогов перед бюджетами и государственными целевыми фондами”, который гласит:

“В случае, если норма закона или другого нормативно-правового акта, изданного на основании закона, либо если нормы разных законов или разных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей плательщиков налогов или контролирующих органов, вследствие чего имеется возможность принять решение в пользу как плательщика налогов, так и контролирующего органа, решение в рамках апелляционного согласования принимается в пользу плательщика налогов”.

Памятка арендатору земельного участка

Договор аренды земли – это соглашение сторон о взаимных обязательствах, в соответствии с которыми арендодатель за плату передает арендатору во владение и пользование земельный участок для хозяйственного использования на обусловленный договором срок. Договор аренды земельного участка должен быть заключен в письменной форме; его неотъемлемая часть — план (схема) земельного участка. Существенными условиями договора аренды земельного участка являются:

1) объект аренды (месторасположение и размер земельного участка);

2) срок договора аренды;

3) арендная плата (размер, индексация, формы платежа, сроки и порядок внесения и пересмотра);

4) целевое назначение, условия использования и сохранение качества земли;

5) условия возврата земельного участка арендодателю;

6) существующие ограничения и обременения относительно использования земельного участка;

7) сторона (арендодатель или арендатор), несущая риск случайного повреждения объекта аренды или его части;

8) ответственность сторон.

Отсутствие в договоре аренды одного из существенных условий, предусмотренных Законом, является основанием для отказа в государственной регистрации договора аренды.