4 сентября 2020 года Верховный Суд в составе коллегии судей Кассационного административного суда, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Государственной налоговой инспекции в Бабушкинском районе г. Днепропетровска Главного управления ГФС в Днепропетровской области на постановление Днепропетровского окружного административного суда от 28 июля 2015 года и определение Днепропетровского апелляционного административного суда от 17 марта 2016 года по делу по иску общества с ограниченной ответственностью «Л» (ООО «Л») к ГНИ в Бабушкинском районе г. Днепропетровска ГУ ГФС в Днепропетровской области о признании противоправными и отмене налоговых уведомлений-решений, установил следующее.

ИСТОРИЯ ДЕЛА

Краткое содержание исковых требований

1. ООО «Л» обратилось в суд с иском к ГНИ в Бабушкинском районе г. Днепропетровска ГУ ГФС в Днепропетровской области о признании противоправными и отмене налоговых уведомлений-решений от 1 декабря 2014 года:

— № *, которым обществу увеличена сумма денежного обязательства по налогу на прибыль частных предприятий в общем размере 2 629 321,25 грн, в том числе по основному платежу на 2 103 457,00 грн и по штрафным (финансовым) санкциям на 525 864,25 грн;

— № **, которым увеличена сумма денежного обязательства по налогу на добавленную стоимость (НДС) на 4 355 130,00 грн, в том числе по основному платежу в размере 2 903 420,00 грн и по штрафным (финансовым) санкциям в размере 1 451 710,00 грн.

2. Исковые требования обоснованы тем, что выводы контролирующего органа о нарушении обществом требований налогового законодательства являются необоснованным и основаны исключительно на предположениях, при этом у истца есть все первичные документы, подтверждающие осуществление хозяйственных операций с контрагентами и свидетельствующие об отсутствии нарушений налогового законодательства со стороны истца.

Краткое содержание решений судов первой и апелляционной инстанций

3. Постановлением Днепропетровского окружного административного суда от 28 июля 2015 года, оставленным без изменений определением Днепропетровского апелляционного административного суда от 17 марта 2016 года, исковые требования удовлетворены, признаны противоправными и отменены оспариваемые налоговые уведомления-решения.
4. Решения судов обоснованы тем, что истец имел право на формирование расходов и налогового кредита по НДС, учитывая реальность осуществления хозяйственных операций, при этом выводы контролирующего органа основаны исключительно на предположениях и не подтверждены надлежащими доказательствами.

Краткое содержание требований кассационной жалобы

5. Не согласившись с решениями судов первой и апелляционной инстанций, контролирующий орган подал кассационную жалобу, где, ссылаясь на нарушение судами норм материального и процессуального права, просит отменить постановление Днепропетровского окружного административного суда от 28 июля 2015 года, определение Днепропетровского апелляционного административного суда от 17 марта 2016 года и принять новое решение об отказе в удовлетворении исковых требований общества в полном объеме.
6. Кассационное рассмотрение дела проведено в судебном заседании в соответствии со статьей 343 Кодекса административного судопроизводства (КАС) Украины.

Краткое изложение обстоятельств дела, установленных судами первой и апелляционной инстанций

7. Судами предыдущих инстанций установлено, что фактическим основанием для увеличения истцу сумм денежных обязательств по налогу на прибыль, НДС и применения штрафных (финансовых) санкций стали выводы контролирующего органа, изложенные в акте проверки от 22 сентября 2014 года № ***, оформленном по результатам проведенной внеплановой выездной документальной проверки общества относительно вопросов соблюдения требований налогового, валютного и другого законодательства за период с 1 июля 2011 года по 30 июня 2014 года, в ходе которой были выявлены нарушения истцом требований подпунктов 14.1.56, 14.1.257 пункта 14.1 статьи 14, подпунктов 135.1, 135.5.4 пункта 135.5 статьи 135, пунктов 137.4, 137.10 статьи 137, пунктов 138.2, 138.4 статьи 138, пунктов 198.3, 198.6 статьи 198 Налогового кодекса (НК) Украины, в результате чего истцом занижен налог на прибыль за 2013 год на сумму 2 103 457,00 грн и НДС за ноябрь — декабрь 2013 года и апрель — июнь 2014 года на общую сумму 2 903 420,00 грн.

Согласно акту проверки выводы специалистов контролирующего органа о нарушении истцом требований налогового законодательства мотивированы тем, что хозяйственные операции с контрагентами ООО «И», ООО «Т», ООО «С», ООО «Г», ООО «П», ООО «А» не вызвали наступления реальных правовых последствий, учитывая то, что такие операции, по мнению контролирующего органа, фактически не осуществлялись и имеют формальный характер. Такой вывод контролирующий орган сделал на основании следующих актов:

— акта ГНИ в г. Сумах Главного управления Миндоходов в Сумской области от 23 июня 2014 года № **** «О невозможности проведения встречной сверки ООО «Т» с контрагентами, с которыми налогоплательщиком задекларированы взаимоотношения за период с 1 марта 2014 года по 30 апреля 2014 года» и акта от 18 июля 2014 года № ***** «О невозможности проведения встречной сверки ООО «Т» с контрагентами, с которыми налогоплательщиком задекларированы взаимоотношения за период с 1 мая 2014 года по 31 мая 2014 года»;

— акта ГНИ в г. Сумах Главного управления Миндоходов в Сумской области от 22 июля 2014 года № ****** «О невозможности проведения встречной сверки ООО «С» с контрагентами, с которыми налогоплательщиком задекларированы взаимоотношения за период с 1 мая 2014 года по 31 мая 2014 года»;

— акта ГНИ в Печерском районе г. Киева от 5 августа 2014 года № ******* «О невозможности проведения встречной сверки ООО «Г» о подтверждении хозяйственных отношений с налогоплательщиками за период с 1 мая 2014 года по 31 июля 2015 года»;

— акта ГНИ в Ленинском районе г. Днепропетровска Главного управления Миндоходов в Днепропетровской области «О невозможности проведения встречной сверки ООО «А» относительно документального подтверждения хозяйственных отношений за период с 1 января 2011 года по 31 марта 2013 года» от 25 октября 2013 года № ********;

— акта ГНИ в Святошинском районе Главного управления Миндоходов в г. Киеве от 8 апреля 2014 года № ********* «О невозможности проведения встречной сверки ООО «И» относительно документального подтверждения хозяйственных отношений с налогоплательщиками».

В этих актах указано, что сделки истца с данными контрагентами заключены без цели наступления реальных последствий и являются ничтожными, усматривается ведение деятельности, направленной на осуществление операций по предоставлению налоговой выгоды третьим лицам, контрагенты не находятся по юридическим адресам, не имеют трудовых и материальных ресурсов. Также контролирующий орган указал на непредоставление истцом документов, подтверждающих транспортировку приобретенного товара и его качество.

На основании акта проверки и указанных выводов контролирующим органом приняты оспариваемые налоговые уведомления-решения.

Судами установлено, что истец имел взаимоотношения с ООО «И», ООО «Т», ООО «С», ООО «Г», ООО «П», ООО «А» в пределах хозяйственных операций по поставке спортивной техники, запчастей, одежды.

Судами также установлено, что истцом в подтверждение реальности осуществления хозяйственных операций с указанным контрагентом были предоставлены копии документов, в частности договоры, расходные и налоговые накладные, акты приема-передачи имущества, оборотно-сальдовые ведомости по счету 28 «Склады», банковские выписки.

Связь между фактом приобретения товаров у ООО «И», ООО «Т», ООО «С», ООО «Г», ООО «А», ООО «П» и хозяйственной деятельностью истца подтверждается приобщенными к материалам дела надлежащим образом заверенными копиями документов на дальнейшую реализацию товаров, приобретенных у вышеуказанных контрагентов.

ДОВОДЫ УЧАСТНИКОВ ДЕЛА

8. В доводах кассационной жалобы ответчик перечисляет нарушения, которые, по его мнению, допущены истцом, и выводы, изложенные в акте проверки, указывает, что суды не учли доводы контролирующего органа об отсутствии фактического осуществления хозяйственных операций истца с контрагентами. В кассационной жалобе не указано, в чем именно заключается неправильное применение судами норм материального права, контролирующий орган фактически просит осуществить переоценку установленных судами предыдущих инстанций обстоятельств дела.
9. Обществом отзыв (возражения) на кассационную жалобу контролирующего органа подан не был.

<…>

ПОЗИЦИЯ ВЕРХОВНОГО СУДА

12. Правовые последствия в виде возникновения права налогоплательщика на формирование расходов и налогового кредита наступают только в случае реального (фактического) совершение хозяйственных операций по приобретению товаров (работ, услуг) с целью их использования в своей хозяйственной деятельности, которые связаны с движением активов, изменением обязательств или собственного капитала налогоплательщика и соответствуют экономическому содержанию, отраженному в заключенных налогоплательщиком договорах, что должно подтверждаться надлежащим образом оформленными первичными документами.
13. Анализ реальности хозяйственной деятельности должен осуществляться на основании данных налогового, бухгалтерского учета налогоплательщика и соответствия их действительному экономическому содержанию. При этом в первичных документах, являющихся основанием для бухгалтерского учета, фиксируются данные только о фактически совершенных хозяйственных операциях.
14. Последствия для налогового учета создает только фактическое движение активов, что является обязательным условием для формирования объекта обложения налогом на прибыль и налогового кредита.
15. Нормы налогового законодательства не определяют местонахождение налогоплательщика (контрагента) в качестве критерия правового статуса налогоплательщика (истца), в том числе на получение налоговой преференции в форме налогового кредита.
16. Нормы налогового законодательства не ставят в зависимость достоверность данных налогового учета налогоплательщика от соблюдения налоговой дисциплины его контрагентами, если этот налогоплательщик (покупатель) имел реальные расходы в связи с приобретением товаров (работ, услуг), предназначенных для использования в его хозяйственной деятельности. Нарушение определенным поставщиком товара (работ, услуг) в цепи поставок требований налогового законодательства или правил ведения хозяйственной деятельности не может быть основанием для вывода о нарушении покупателем товара (работ, услуг) требований законодательства по формированию объекта обложения налогом на прибыль и налогового кредита, поэтому налогоплательщик (покупатель товаров (работ, услуг) не должен подвергаться негативным последствиям, в частности в виде лишения права на формирование расходов и налогового кредита, за возможную неправомерную деятельность его контрагентов при условии, что судом не установлены факты, свидетельствующие об осведомленности налогоплательщика о таком поведении контрагентов и слаженности действий между ними.
17. При разрешении споров о правомерности формирования налогоплательщиками своих данных налогового учета необходимо учитывать, что в соответствии с требованиями статьи 71 КАС Украины обязанность доказывания соответствующих обстоятельств в спорах между лицом и субъектом властных полномочий возлагается на субъект властных полномочий.

Однако в случае предоставления контролирующим органом доказательств, свидетельствующих, что налогоплательщиком не была отражена в налоговом учете и задекларирована полученная прибыль или документы, на основании которых налогоплательщик задекларировал свои налоговые обязательства, в том числе сформировал налоговый кредит, содержат информацию, не соответствующую действительности, налогоплательщик должен опровергнуть эти доводы. Это следует из содержания части 1 статьи 71 КАС Украины, согласно которой каждая сторона должна доказать те обстоятельства, на которых основаны ее требования и возражения.

18. Таким образом, в подтверждение фактического осуществления хозяйственных операций, учитывая специфику таких сделок и договоров, которые их регламентируют, общество должно иметь соответствующие надлежаще оформленные первичные документы, которые в совокупности должны свидетельствовать о неоспоримом факте реального совершения хозяйственных операций, что является основанием для формирования налогоплательщиком налогового учета.

Оценка доводов участников дела и выводов судов первой и апелляционной инстанции

19. Суд кассационной инстанции пересматривает судебные решения в пределах доводов и требований кассационной жалобы и на основании установленных фактических обстоятельств дела проверяет правильность применения судом первой или апелляционной инстанции норм материального и процессуального права (часть 1 статьи 341 КАС Украины в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона Украины от 15 января 2020 года № 460-ІХ).
20. В ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанций была дана надлежащая оценка доказательствам в их совокупности с соблюдением норм статей 70–72, 86 КАС Украины и другим обстоятельствам, опровергающим позицию контролирующего органа о нарушении истцом требований налогового законодательства относительно формирования расходов и налогового кредита. Так, судами исследованы первичные документы, которые согласно пункту 44.1 статьи 44 НК Украины являются основанием для налогового учета и содержат сведения, в полной мере отражающие суть хозяйственных операций и подтверждающие их фактическое осуществление.
21. Доводы контролирующего органа о нереальности проведенных истцом хозяйственных операций с контрагентами судами обоснованно не приняты во внимание, поскольку такие выводы не подтверждены надлежащими доказательствами. Выводы актов о невозможности проведения встречных сверок контрагентов по цепи поставки, на которые ссылается контролирующий орган, не заслуживают внимания, так как эти выводы фактически базируются на информации, имеющейся в информационных базах ГФС. Коллегия судей отмечает, что какая-либо налоговая информация, имеющаяся в информационно-аналитических базах относительно контрагентов субъекта хозяйствования по цепям поставок, а также налоговая информация, предоставленная другими контролирующими органами, в том числе и составленная по причине невозможности проведения встречных сверок, носит информативный характер. Ссылки контролирующего органа на наличие актов о невозможности проведения встречных сверок контрагентов в качестве критерия оценки реальности хозяйственных операций являются безосновательными, поскольку при составлении актов о невозможности проведения сверок какие-либо первичные документы налогоплательщика не использовались и не анализировались, а следовательно, оформление указанных актов с отражением в них отдельных сведений не соответствует критерию юридической значимости, а значит, они не являются допустимыми и достоверными доказательствами в понимании процессуального закона. Кроме того, такая информация сама по себе не доказывает и не может свидетельствовать о наличии налоговых правонарушений, на которые ссылается контролирующий орган.
22. Коллегия судей отмечает, что контролирующим органом вопреки требованиям КАС Украины (в редакции, действовавшей на момент рассмотрения дела судами) также не было доказано и не были представлены надлежащие доказательства, которые бы свидетельствовали, что имеющиеся у контрагентов по цепи поставки трудовые ресурсы и материально-техническое обеспечения были недостаточными для проведения хозяйственной деятельности по поставке товара, оговоренного заключенными договорами с истцом. Также не было доказано и не были представлены надлежащие доказательства, свидетельствующие о наличии фактов, которые установлены судами, однако не были учтены при принятии решений, и свидетельствующие о противоправном поведении контрагентов, об осведомленности налогоплательщика об этом и слаженности действий между ними.
23. Кроме того, необходимо отметить, что у контролирующего органа отсутствуют полномочия по признанию сделок недействительными (ничтожными) при проведении проверки налогоплательщиков, поскольку законодательством установлена специальная судебная процедура для признания сделок ничтожными/недействительными. Контролирующий орган, вопреки требованиям процессуального законодательства, таких доказательств не предоставил, в частности судебного решения, которым договоры истца с контрагентами были бы признаны недействительными или ничтожными.
24. Относительно ссылок контролирующего органа на предоставление истцом сертификатов качества (соответствия), то суды обоснованно не приняли их во внимание, поскольку сертификаты качества (соответствия) не являются документами бухгалтерского или налогового учета, а только документами, удостоверяющими качество товара, а не факт проведения хозяйственной операции, поэтому отсутствие таких сертификатов само по себе не может свидетельствовать об отсутствии хозяйственной операции.
25. Ссылка контролирующего органа на непредоставление истцом товарно-транспортных накладных или путевых листов в качестве основания для непризнания реальности хозяйственных операций суды первой и апелляционной инстанций обоснованно отклонили, поскольку документы на перевозку товарно-материальных ценностей не являются обязательными при налогообложении операций по договорам купли-продажи или поставки, они являются обязательными при налогообложении операций по договорам именно перевозки. При этом факт передачи товара истцу и, соответственно, приобретения права собственности на него подтверждается расходными накладными, которые есть в материалах дела. Кроме того, судами также было установлено, что согласно условиям договоров поставка товара в пункт поставки осуществляется за счет поставщика, то есть обязанность по транспортировке приобретенных истцом товарно-материальных ценностей была возложена именно на контрагентов, а не на истца.
26. Судами предыдущих инстанций в полной мере установлены фактические обстоятельства дела, подробно исследованы хозяйственные операции истца с вышеупомянутыми контрагентами, по которым обществом были сформированы расходы и налоговый кредит, предоставлен объективный и обоснованный их анализ с учетом доводов, приведенных контролирующим органом как в акте проверки, так и в апелляционной жалобе, в связи с чем отсутствуют основания считать, что обстоятельства дела установлены неполно или неправильно, а значит, и приведенные жалобщиком доводы в кассационной жалобе по этому поводу не опровергают правильных по сути выводов судов предыдущих инстанций.

Выводы по результатам рассмотрения кассационной жалобы

27. Учитывая установленные обстоятельства дела, коллегия судей соглашается с выводами судов предыдущих инстанций, что истец имеет и предоставил суду соответствующие надлежаще оформленные первичные документы, которые в совокупности свидетельствуют о факте совершения хозяйственных операций, при этом доводы контролирующего органа не получили подтверждения при рассмотрении дела.
28. Пересмотрев судебные решения в пределах кассационной жалобы, проверив полноту установления судами фактических обстоятельств дела и правильность применения ими норм материального права, Верховный Суд в составе коллегии судей Кассационного административного суда, учитывая нормы законодательства, регулирующие спорные правоотношения, пришел к выводу, что при принятии обжалуемых судебных решений суды первой и апелляционной инстанций не допустили неправильного применения норм материального права или нарушений норм процессуального права, которые могли бы быть основанием для отмены судебных решений. И потому кассационную жалобу ГНИ в Бабушкинском районе г. Днепропетровска Главного управления ГФС в Днепропетровской области на постановление Днепропетровского окружного административного суда от 28 июля 2015 года и определение Днепропетровского апелляционного административного суда от 17 марта 2016 года следует оставить без удовлетворения.
29. В соответствии с пунктом 1 части 1 статьи 349 КАС Украины суд кассационной инстанции по результатам рассмотрения кассационной жалобы вправе оставить судебные решения судов первой и (или) апелляционной инстанций без изменения, а жалобу без удовлетворения.
30. Суд кассационной инстанции оставляет кассационную жалобу без удовлетворения, а судебные решения — без изменений, если признает, что суды первой и апелляционной инстанций не допустили неправильного применения норм материального права или нарушения норм процессуального права при принятии судебных решений или совершении процессуальных действий (часть 1 статьи 350 КАС Украины в редакции, действовавшей до вступления в силу Закона Украины от 15 января 2020 года № 460-ІХ).

Руководствуясь статьями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС Украины, суд постановил:

— кассационную жалобу ГНИ в Бабушкинском районе г. Днепропетровска Главного управления ГФС в Днепропетровской области оставить без удовлетворения;

— постановление Днепропетровского окружного административного суда от 28 июля 2015 года и определение Днепропетровского апелляционного административного суда от 17 марта 2016  оставить без изменений.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, является окончательным и не может быть обжаловано.

(Постановление Верховного Суда от 4 сентября 2020 года. Дело № 804/7153/15. Судья-докладчик — Олендер И.Я. Судьи — Гончарова И.А., Ханова Р.Ф.)