С развитием меж­дународного бизнеса и увеличением размера иностранных инвестиций возрастает и количество внешнеэкономических договоров, большую часть из которых составляют договоры лизинга.

Действующим законодательством урегулирован порядок налогообложения налогом на добавленную стоимость (НДС) операций оперативного и финансового лизинга. Однако при его анализе у плательщиков часто возникает ряд вопросов.

Импортная история

При заключении договоров лизинга с нерезидентами главным вопросом остается оптимизация налогообложения и, как следствие, возможность выбора того или иного таможенного режима при ввозе товаров по таким договорам.

Условия лизинговых контрактов позволяют применять к ним либо таможенный режим импорта, либо режим временного ввоза товаров. Именно о выборе того или иного режима и идут споры между налоговой службой и налогоплательщиками.

Согласно статье 74 Таможенного кодекса (ТК) Украины, импорт — это таможенный режим, в соответствии с которым иностранные товары после уплаты всех таможенных платежей, установленных законами Украины на импорт, и выполнения всех необходимых таможенных формальностей выпускаются для свободного оборота на таможенной территории Украины.

Пунктом 206.2 статьи 206 Налогового кодекса (НК) Украины предусмотрено, что операции по ввозу на таможенную территорию Украины товаров в таможенном режиме импорта облагаются налогом по ставке, определенной подпунктом 194.1.1 пункта 194.1 статьи 194 НК Украины (на сегодня 20 % согласно пункту 10 подраздела 2 переходных положений НК Украины).

Временный ввоз в статье 103 ТК Украины определен как таможенный режим, в соответствии с которым иностранные товары, транспортные средства коммерческого назначения ввозятся для конкретных целей на таможенную территорию Украины с условным полным или частичным освобождением от обложения таможенными платежами, без применения мероприятий нетарифного регулирования внешнеэкономической деятельности и подлежат реэкспорту до завершения установленного срока без любых изменений, за исключением обычного износа в результате их использования.

Таможенный режим временного ввоза в соответствии со статьей 112 ТК Украины завершается путем реэкспорта товаров, транспортных средств коммерческого назначения или путем помещения их в другой таможенный режим, который допускается ТК Украины.

Согласно пункту 206.5 статьи 206 НК Украины, операции по вывозу товаров в таможенном режиме реэкспорта в большинстве случаев освобождаются от налогообложения.

Определить режим

Так какой же таможенный режим необходимо применять при ввозе товаров по договорам оперативного лизинга?

К сожалению, лишь в уже устаревшем письме Государственной налоговой службы (ГНС) Украины от 31 мая 2010 года № 10505/7/16-1517-16 был четко разъяснен порядок налогообложения операций по ввозу на таможенную территорию Украины на условиях оперативного лизинга импортного оборудования.

В письме указывалось, что с целью налогообложения НДС к импорту также приравниваются операции по ввозу на таможенную территорию Украины:

— объекта лизинга (кроме возврата объекта оперативного лизинга, ранее предоставленного (вывезенного) лизингодателем или другим лицом по его поручению с территории Украины в таможенном режиме временного вывоза (ввоза) для свободного обращения согласно положениям главы 34 ТК Украины);

— товаров (сопутствующих услуг) по любым другим договорам, не предусматривающим передачу права собственности на такие товары (сопутствующие услуги) или предусматривающим их обмен на корпоративные права либо ценные бумаги, в том числе если такой ввоз связан с возвратом товаров по причине прекращения действия указанных договоров.

Налоговая служба акцентировала внимание на том, что ввезенное на условиях оперативного лизинга импортное оборудование является не приобретенным, а лишь полученным в пользование. Поэтому сумма НДС, уплаченная при его ввозе, к налоговому кредиту не относится.

Новый налоговый кодекс внес свои коррективы в решение этого вопроса.

Согласно подпункту 14.1.203 пункта 14.1 статьи 14 действующего НК Украины, любые операции хозяйственного, гражданско-правового характера по выполнению работ, оказанию услуг, предоставлению права пользования или распоряжения товарами, включая передачу имущества по договорам оперативного лизинга, относятся к продаже результатов работ (услуг). Такие операции больше подходят под понятие импорта.

Далее в подпункте «г» пункта 198.1 статьи 198 НК Украины обозначено, что право на включение сумм налога в налоговый кредит возникает, среди прочего, при ввозе необоротных активов на таможенную территорию Украины по договорам оперативного и финансового лизинга.

Следовательно, действующее налоговое законодательство не исключает возможности ввоза таких товаров в таможенном режиме импорта и прямо предусматривает право арендатора-импортера на налоговый кредит.

Еще одна попытка

В письме № 1389/6/15-3115 от 29 января 2013 года ГНС Украины попыталась разъяснить статью 206 НК Украины относительно обложения НДС операции по возврату оборудования, полученного от нерезидента в оперативный лизинг.

В письме обозначено, что оборудование, которое ввозится на условиях договора оперативного лизинга, заключенного с нерезидентом, помещается под таможенный режим временного ввоза.

Возможности помещения такого товара в режим импорта в своем письме налоговая служба не допускает.

К разным видам оборудования, согласно пункту 206.7 НК Украины, применяются условное полное освобождение от налогообложения или условное частичное освобождение от налогообложения.

Условное полное освобождение возможно исключительно по отношению к товарам, транспортным средствам коммерческого назначения (статья 189 ТК Украины и приложения B.1-B.9, C, D Конвенции о временном ввозе), а также к воздушным судам, которые ввозятся украинскими авиакомпаниями по договорам оперативного лизинга.

Налоговые органы могут трактовать этот пункт следующим образом: полное условное освобождение от налогообложения при временном ввозе товаров применяется только при соответствии товара одновременно требованиям статьи 189 ТК Украины и приложениям Конвенции.

Следовательно, режим временного ввоза с полным условным освобождением от налогообложения применим только при согласовании с налоговой службой.

К товарам (за исключением подакцизных), которые не указаны в статьях 105, 189 ТК Украины и Конвенции о временном ввозе, применяется условное частичное освобождение от налогообложения.

Налоговая служба акцентирует внимание на том, что налогообложение товаров в режиме временного ввоза при условном частичном освобождении от налогообложения составляет за каждый полный и/или неполный календарный месяц заявленного срока пребывания на таможенной территории Украины 3 % от суммы таможенных платежей, которые подлежали бы уплате при выпуске этих товаров в свободное обращение на таможенной территории Украины, рассчитанной на дату помещения их под таможенный режим временного ввоза.

Согласно условиям договора оперативного лизинга, после окончания срока его действия оборудование должно быть возвращено нерезиденту. В соответствии со статьей 86 ТК Украины такая операция считается реэкспортом и не подлежит налогообложению.

Не стоит забывать о том, что суммы налога в стоимости товаров (услуг), предназначенных для использования в освобожденных от налогообложения операциях, не включаются в налоговый кредит.

Своим письмом ГНС Украины внесла еще большую путаницу в выбор таможенного режима при ввозе товаров по договорам оперативного лизинга. Спорные вопросы относительно налогообложения при вывозе товаров оперативного лизинга в таможенном режиме импорта остались открытыми.

Во избежание разногласий с налоговыми органами следует обращаться к ним с просьбой о предоставлении письменной консультации или разъяснения перед грядущим договором международного лизинга.

ГОРДИЕНКО Мария — начальник отдела претензионно-исковой работы ЮК Legal Eagles, г. Киев

---

Комментарии

Подмена цели

Игорь РЕУТОВ,
адвокат, руководитель департамента АФ «Грамацкий и Партнеры»

Необходимо отметить, что в силу статьи 71 Таможенного кодекса Украины выбор таможенного режима является правом декларанта, поэтому именно декларант должен принимать решение о том, какой режим применять. Режим временного ввоза является льготным с правом условного полного (для некоторых категорий товаров) или условного частичного освобождения от таможенных платежей. Поэтому, разумеется, если предприятие имеет право оформить временный ввоз, то им целесообразно воспользоваться.

В своем письме № 1389/6/15-3115 Государственная налоговая служба (ГНС) Украины отмечает, что к налоговому кредиту не относится НДС, уплаченный при оплате товаров, если они используются в операциях, освобожденных от налогообложения. При этом налоговая служба намекает на то, что раз уж товар, который является объектом лизинга, вывозится (реэкспортируется), а такая операция освобождается от НДС, то и права на налоговый кредит налогоплательщик не имеет. На наш взгляд, ГНС Украины подменяет понятия для своих фискальных целей, так как целью ввоза товара на условиях лизинга является не его дальнейший вывоз при возврате, а использование в хозяйственной деятельности, то есть в операциях, которые облагаются НДС.

Неправомерное доначисление

Анна ЯРЕНКО,
юрист МЮГ AstapovLawyers

В операциях меж­дународного опера­тивного лизинга вопрос применения лизингополучателем-резидентом Украины условного освобождения от налогообложения таможенными платежами не теряет своей актуальности.

Вышеуказанным письмом Государственной налоговой службы Украины определяется, что оборудование, ввозимое лизингополучателем на территорию Украины на условиях оперативного лизинга, помещается в таможенный режим временного ввоза. К такому оборудованию в зависимости от его вида может быть применимо полное или частичное освобождение от налогообложения таможенными платежами в соответствии со статьями 105 и 106 Таможенного кодекса Украины. На практике трактовка положений этих статей таможенными органами и лизингополучателями отличается. В отношении же применения к товарам условного частичного освобождения от налогообложения нередко имеет место доначисление таможенными органами денежных обязательств без учета положений Конвенции о временном ввозе, а именно — в отношении периода, за который начисляются таможенные платежи.