Налоговая консультация в теории является одним из инструментов защиты налогоплательщика, предоставляющим ему возможность выяснить позицию контролирующего органа заранее и не допустить ошибок в налоговом учете, а следовательно, избежать вытекающих отсюда проблем.

Как известно, Налоговый кодекс (НК) Украины дает существенные гарантии плательщику, который действует в соответствии с полученной налоговой консультацией — он не может быть привлечен к ответственности, и даже в том случае, если в дальнейшем такая налоговая консультация будет изменена или отменена.

Однако такой полезный и важный инструмент на практике часто не оправдывает возлагаемых на него надежд. Ни для кого не секрет, что получить по-настоящему полезную и применимую консультацию достаточно сложно. Обращаясь за налоговой консультацией, многие плательщики понимают, что полученная консультация с большой вероятностью будет либо выражать позицию налогового органа, основанную на фискальном подходе и однобокой интерпретации норм налогового законодательства не в пользу плательщика, или же, что еще вероятнее, вообще не будет содержать каких-либо выводов контролирующего органа по сути поставленных вопросов.

Что же может сделать плательщик, который получил «плохую» налоговую консультацию или консультацию, содержащую лишь перечень норм действующего законодательства и не имеющую ни выводов налоговых органов, ни ответов на поставленные вопросы? Стоит ли обжаловать такую налоговую консультацию в суде, и что из этого выйдет?

Шансы на успех

Налоговый кодекс предусматривает, что налогоплательщик может обжаловать в суде как правовой акт индивидуального действия налоговую консультацию контролирующего органа, изложенную в письменной или электронной форме, которая, по мнению такого налогоплательщика, противоречит нормам или содержанию соответствующего налога или сбора. Признание судом такой налоговой консультации недействительной является основанием для предоставления новой налоговой консультации с учетом выводов суда.

Абсурдно, но самый благоприятный для плательщика сценарий, с точки зрения возможности последующего обжалования налоговой консультации, — это если консультация действительно содержит неправильное толкование тех или иных норм налогового законодательства. Исход дела будет зависеть от того, насколько обоснованны позиция истца и суть самого вопроса. Если суд установит, что нормы законодательства действительно были разъяснены налоговым органом неправильно, он, скорее всего, отменит такую консультацию. В этом случае плательщику нужно учесть только то, что не стоит просить суд обязать контролирующий орган предоставить новую налоговую консультацию с учетом выводов суда, как делают многие истцы. Судебная практика едина во мнении, что такие исковые требования не подлежат удовлетворению, так как являются заявленными преждевременно, поскольку именно признание судом налоговой консультации недействительной является основанием для предоставления новой консультации. В то же время на момент обращения истца основания для предоставления новой налоговой консультации не существуют, и поэтому такого рода требования удовлетворению не подлежат.

Вопрос — ответ

Сложнее будет доказывать свою позицию тем плательщикам, которым контролирующие органы никакого ответа по сути не дали. В этих случаях даже на уровне Высшего административного суда Украины подходы к разрешению подобных споров кардинально разнятся.

При оптимистичном сценарии суд может стать на сторону налогоплательщика. Так, в одном из своих решений суд указал, что определение налоговой консультации подразумевает, что она является помощью контролирующего органа конкретному налогоплательщику относительно практического использования той или иной нормы закона или нормативно-правового акта, и поэтому не может состоять только из последовательного цитирования нормативных актов и не содержать окончательных и четких выводов. То есть индивидуальная налоговая консультация не должна сама по себе давать повод для двойного толкования указанного в тексте консультации.

Таким образом, суд считал возможным признавать недействительными консультации, в которых контролирующие органы избегают прямого ответа на вопрос или просто ссылаются на ранее изданное письмо высшего органа, имеющее обобщающий характер, а не дают рекомендацию применительно к конкретной ситуации, возникшей в определенном налоговом периоде у налогоплательщика.

К сожалению, в едином судебном реестре можно найти только одно подобное решение высшей инстанции (постановление Высшего административного суда Украины (ВАСУ) от 4 октября 2012 года по делу № К/9991/38657/12). Имеется еще одно решение, в котором не приводятся указанные выше доводы, а лишь упоминается, что налоговая консультация не дает четкого ответа на один из вопросов плательщика, соответственно, истцу не предоставлена помощь по практическому использованию норм НК Украины по этому вопросу, что, хоть на это прямо и не указывается, послужило основанием для отмены консультации в этой части (постановление ВАСУ от 21 февраля 2013 года по делу № К/9991/3608/12).

К еще большему сожалению, большинство судебных решений высшей инстанции по аналогичным делам содержат противоположную изложенной выше оценку обстоятельств.

При этом подходе суды, цитируя соответствующую норму статьи 53 НК Украины, отмечают, что можно признать недействительной лишь ту налоговую консультацию, которая прямо противоречит нормам или содержанию соответствующего налога или сбора (например, постановления ВАСУ от 28 ноября 2013 года по делам №№ К/800/29801/13, К/800/29492/13). Получается, что признать недействительной налоговую консультацию, которая не содержит противоречивых выводов или не содержит выводов вообще, нельзя, а суды не рассматривают качество индивидуальной налоговой консультации.

Конечно, если учитывать, что у плательщика есть гарантированное законом право получить налоговую консультацию, в которой действительно будет разъясняться применение законодательных норм в конкретно взятом случае, что право это закреплено с целью предоставления плательщику дополнительных гарантий, в том числе с целью реализации налогоплательщиком своего права на правовую определенность, второй подход выглядит гораздо менее обоснованным.

В итоге налогоплательщику, получившему налоговую консультацию, не представляющую никакой практической ценности, остается или смириться с положением дел и готовиться к обжалованию налоговых уведомлений-решений в случае необходимости, или пытаться обращаться с повторными запросами, надеясь, что в какой-то момент позиция контролирующего органа изменится, или обжаловать несостоятельную налоговую консультацию в суде, при этом готовясь к возможному проигрышу и необходимости в дальнейшем обращаться с заявлением о пересмотре судебных решений в Верховный Суд Украины.

На практике выходом из сложившейся ситуации могли бы стать или изменения в Налоговый кодекс, предусматривающие, что обжаловать можно консультацию и в тех случаях, когда сути налога она прямо не противоречит. Или же, по крайней мере, принятие Высшим административным судом Украины обобщающей позиции по указанным вопросам как минимум в форме информационного письма, или же пересмотр одного из дел Верховным Судом Украины и формирование им соответствующей правовой позиции.

 

КОЖЕМЯЧЕНКО Анна — юрист ЮФ «Астерс», г. Киев

---

Мнение

Признать и отменить

Юрий СИВОВНА,
старший юрист АК «Правочин»

Основания для обжалования налоговых консультаций предусматриваются пунктом 53.3 статьи 53 Налогового кодекса (НК) Украины, согласно которым плательщик налогов вправе обжаловать такую консультацию в случае, если она, по его мнению, противоречит нормам или содержанию того или иного налога и сбора.

Таким образом, предметом судебного исследования в данной категории дел является проверка судом соответствия предоставленной налоговым органом консультации нормам действующего законодательства. В этой же норме НК Украины налогоплательщик может найти подсказку относительно способа нарушенного права при обжаловании налоговой консультации. Такой способ законодателем определен в виде иска о признании консультации недействительной. На практике автору приходилось встречаться с исками и об отмене налоговой консультации, и о признании незаконными действий по ее подготовке.

В качестве последствий обжалования налоговой консультации в суде усматриваются два возможных варианта: первый — отказ в иске, с учетом того, что налоговая консультация соответствует нормам действующего законодательства, соответственно, нет оснований для признания ее недействительной. Второй вариант — удовлетворение иска и признание такой консультации недействительной. При этом ранее упомянутая норма НК Украины указывает, что признание налоговой консультации недействительной влечет за собой подготовку налоговым органом новой консультации, однако уже с учетом выводов суда по конкретному вопросу. В связи с этим выводы административного суда, положенные в основу судебного решения о признании недействительной налоговой консультации, должны быть также отображены в новой консультации налогового органа, подготовленной в силу пункта 53.3 статьи 53 Налогового кодекса Украины.