Несмотря на тот факт, что упрощенная система налогообложения, учета и отчетности функционирует уже более четырех лет и, казалось бы, никаких спорных вопросов уже не должна вызывать, налоговые органы продолжают неустанно искать основания для начисления налогов, от уплаты которых субъект предпринимательской деятельности — плательщик единого налога освобожден.

В частности, несмотря на то что, согласно пункту 6 Указа Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства», плательщик единого налога освобождается от уплаты налога на землю, на практике данное положение и по сей день ставится под сомнение налоговыми органами и оценивается ими неоднозначно. Вопреки достаточно четкой позиции суда относительно этой «проблемы», налоговые инспекции продолжают начислять субъектам предпринимательской деятельности — плательщикам единого налога налог на землю.

Позиция налоговых органов

При взыскании платы за землю налоговая руководствуется Законом Украины «О плате за землю» от 19 сентября 1996 года, статья 2 которого устанавливает, что использование земли на Украине является платным. Плата за землю взимается в виде земельного налога или арендной платы. Арендные отношения на Украине регулируются Законом Украины от 6 октября 1998 года «Об аренде земли» (Закон об аренде), в статье 3 которого определено, что аренда земли — это основанное на договоре срочное, платное владение и пользование земельным участком, необходимым арендатору для осуществления предпринимательской и другой деятельности. При регулировании отношений по уплате земельного налога Закон об аренде является специальным по сравнению с Указом Президента «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства». Согласно данному Закону, договор аренды земли — это соглашение сторон о взаимных обязательствах, определенных статьями 22—24 этого Закона, согласно которым арендодатель за плату передает арендатору во владение и пользование земельный участок для хозяйственного использования на обусловленный договором срок. Исходя из этого, арендная плата за земельный участок является платежом, который арендатор вносит арендодателю за пользование земельным участком, и одной из форм платы за землю.

В соответствии с частью 5 статьи 120 Земельного кодекса Украины при переходе права собственности на здание или сооружение к гражданам или юридическим лицам, которые не могут иметь в собственности земельные участки, к ним переходит право пользования земельным участком, на котором расположено здание или сооружение, что налагает на них обязанность уплачивать налог на землю. Ну и, конечно, в подтверждение своей позиции налоговые органы цитируют Закон Украины «О сис­теме налогообложения», согласно которому освобождение от уплаты налогов и сборов может устанавливаться только законом. Эта норма дает им основания считать Закон Украины «О плате за землю» по юридической силе выше Указа Президента. Налоговые органы полагают, что поскольку в данном случае объектом договора аренды являются помещения в многоквартирном доме, то уплата налога на землю не связана непосредственно с осуществлением предпринимательской деятельности, и налог на землю должен быть рассчитан на основе сопоставления площади сдаваемых в аренду помещений с площадью, занимаемой зданием, в котором эти сдаваемые в аренду помещения находятся. Поскольку для земельного участка, на котором расположено здание, установлен режим общей совместной собственности граждан, то земельный налог должен быть рассчитан пропорционально их части в совместной собственности.

Основанием для начисления налога на землю, согласно статье 13 Закона Украины «О плате за землю», являются данные земельного кадастра. Согласно статье 97 Земельного кодекса Украины, Государственный земельный кадастр содержит систему необходимых данных и документов о правовом режиме территорий, их распределении между собственниками земли и землепользователями. Положением о ведении Государственного земельного кадастра, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 12 января 1993 года, предусмотрено, что Государственный земельный кадастр включает данные регистрации права собственности, права пользования землей и договоров на аренду земли. Исходя из вышесказанного, доказательством землепользования является выделение земельного участка в установленном порядке, отведение ее в натуре и получение соответствующего акта о праве постоянного пользования землей или договора о временном пользовании землей.

Единоналожники отстаивают свои права

Плательщики единого налога с такой позицией не соглашаются и оспаривают налоговые уведомления-решения о доначислении налога на землю в суде, указывая, что при доначислении единоналожнику налога на землю налоговые органы не учитывают положения Гражданского кодекса, Земельного кодекса, Указа Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства», постановления КМУ «О разъяснении Указа Президента Украины от 3 июля 1998 года № 727». Руководствуясь пунктом 6 указанного постановления, субъект малого предпринимательства, являющийся плательщиком единого налога, не начисляет налог на землю в тех случаях, когда земельные участки используются им в предпринимательской деятельности. Сдача в аренду помещений для целей предпринимательства является предпринимательской деятельностью, поэтому все требования законодательства для неначисления данного налога единоналожниками выполняются, учитывая еще и тот факт, что сдаваемые в аренду помещения внесены в свидетельство об уплате предпринимателем единого налога как место осуществления предпринимательской деятельности.

Так, согласно пункту 1 Порядка выдачи свидетельства об уплате единого налога, утвержденного приказом Государственной налоговой администрации Украины от 29 октября 1999 года, налог на землю не уплачивается плательщиком единого налога только за земельные участки, которые используются для осуществления предпринимательской деятельности, указанной в Свидетельстве об уплате единого налога. Согласно статье 796 Гражданского кодекса Украины, одновременно с правом найма здания или другого капитального сооружения (их отдельной части) нанимателю предоставляется право пользования земельным участком, на котором они находятся, а также право пользования земельным участком, прилегающим к зданию или сооружению, в размере, необходимом для достижения цели найма. В договоре найма стороны могут определить размер земельного участка, передаваемого нанимателю. Если такой размер в договоре не определен, нанимателю предоставляется право пользования всем земельным участком, которым владел наймодатель. Если наймодатель не является собственником земельного участка, считается, что собственник земельного участка согласен на предоставление нанимателю права пользования земельным участком, если иное не установлено договором наймодателя с собственником земельного участка. Из этого следует, что земельные участки при аренде недвижимого имущества используются по умолчанию.

Из приведенных положений нормативных актов следует, что предприятие освобождается от уплаты земельного налога на земельные участки, непосредственно используемые в предпринимательской деятельности. Исходя из вышесказанного, для начисления платы за землю необходимо наличие объекта и субъекта налога на землю, предусмотренных статьей 5 Закона Украины «О плате за землю», в данном случае отсутствующие, а соответственно, отсутствуют и правовые основания для начисления налогового обязательства по уплате земельного налога.

Следует отметить, что в отношении этого вопроса сложилась однозначная судебная практика, и не совсем понятно, почему налоговые органы продолжают с упорством начислять единоналожникам налог на землю, тем более что и Верховный Суд Украины оставил в силе все решения нижестоящих инстанций, принятые в пользу налогоплательщиков.