Как помнят внимательные читатели, в «ЮП» № 18 (332) от 4 мая 2004 года мы рассматривали некоторые аспекты налогообложения прибыли предприятий при приобретении основных фондов (ОФ) посредством товарного кредита. Вне нашего внимания остались только налог на добавленную стоимость (НДС) для покупателя и налогообложение прибыли предприятий для продавца.

НДС при товарном кредите

Согласно подпункту 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» (Закон), в состав налогового кредита включаются суммы НДС, уплаченные (начисленные) плательщиком НДС в отчетном периоде в связи с приобретением товаров (работ, услуг), стоимость которых относится в состав валовых расходов производства (оборота) и основных фондов или нематериальных активов, подлежащих амортизации. Затраты на приобретение ОФ, как мы рассказали в предыдущем номере, идут или на амортизацию, или на валовые расходы в зависимости от планов предприятия по поводу этих ОФ. То же касается и процентов. Только относительно НДС предприятие может не испытывать никаких сомнений. Исходя из подпункта 7.4.1 пункта 7.4 статьи 7 Закона, предприятие имеет право на налоговый кредит, состоящий из сумм НДС, уплаченных за покупку ОФ. Сюда относятся все расходы, понесенные предприятием в связи с приобретением ОФ: сама стоимость ОФ, транспортные, страховые платежи и иные затраты, включая и проценты по товарному кредиту.

Далее возникает вопрос о порядке возникновения права на налоговый кредит. В состав налогового кредита включаются суммы НДС, уплаченные в отчетном периоде. Срок товарного кредита может и очень часто выходит за пределы отчетного налогового периода по НДС, на Украине составляющий один месяц. Предприятие вряд ли захочет уплачивать весь НДС сразу. Во-первых, неизвестно, как на это посмотрит налоговая. Во-вторых, это, в принципе, экономически нецелесообразно. Следовательно, налоговый кредит будет возникать по мере осуществления предприятием платежей по товарному кредиту. Это подтверждает пункт 7.5 статьи 7 Закона, определяющий дату возникновения права на налоговый кредит. У предприятия-покупателя ОФ право на налоговый кредит возникнет при списании средств с банковского счета плательщика НДС (предприятия-продавца, согласно пункту 1.3 статьи 1 Закона).

Кстати, в терминологии Закона существует определенная нестыковка. Согласно пункту 1.3 статьи 1 Закона, плательщиком НДС считается лицо, в соответствии с Законом обязанное осуществлять удержание и внесение в бюджет НДС, уплачиваемого покупателем, или лицо, ввозящее (пересылающее) товары на таможенную территорию Украины. Из этой формулировки следует, что плательщиком НДС является не кто иной, как продавец. Пункт 7.5 статьи 7, как, в принципе, и весь Закон, говорит о дате возникновения права на налоговый кредит именно плательщика НДС. Это лирическое отступление, вернемся к теме.

Естественно, право на налоговый кредит возникает у предприятия-покупателя, являющегося фактическим плательщиком НДС. То есть право на налоговый кредит по ОФ у него возникает при списании денежных средств в оплату этих ОФ. Под денежными средствами, напомним, мы понимаем все платежи, осуществляемые предприятием-покупателем. Право на налоговый кредит возникает также при получении налоговой накладной, удостоверяющей факт приобретения плательщиком НДС товаров (работ, услуг).

Такая ситуация складывается при приобретении ОФ посредством товарного кредита для предприятия-покупателя. В зависимости от налогового планирования предприятие имеет неплохие шансы минимизировать налогообложение, приобретая ОФ посредством товарного кредита.

Аспекты налогообложения продавца

У предприятия-продавца положение с налогообложением немного сложнее. При продаже ОФ группы 1 (что относится к четырем группам ОФ, мы рассматривали в предыдущем номере) балансовая стоимость группы 1 уменьшается на сумму балансовой стоимости такого объекта. В зависимости от выручки предприятия-продавца оно записывает эту выручку на валовые доходы (если выручка превышает балансовую стоимость ОФ) или на валовые расходы (если выручка меньше, нежели балансовая стоимость ОФ). Относительно группы 1 все понятно. Если предприятие-продавец также покупало ОФ группы 1, то оно увеличило их балансовую стоимость на все платежи, осуществленные при их приобретении, учитывая, естественно, нормы амортизации. Такая схема выгодна для предприятия, когда ему надо «сплавить» что-то из ОФ группы 1. Можно их передать убыточному предприятию. Предприятие-продавец не получит дохода от такой продажи, то есть оно сможет увеличить себе валовые расходы и уменьшить налогооблагаемую прибыль.

Если продаются ОФ групп 2, 3 и 4, то балансовая стоимость соответствующей группы уменьшается на сумму стоимости продажи таких ОФ. Бартерные операции мы в данном случае не рассматриваем. Если сумма стоимости ОФ равна или превышает балансовую стоимость соответствующей группы, то ее стоимость приравнивается к нулю. Сумма превышения в таком случае включается в валовые доходы предприятия-продавца.

Если предприятие-продавец имеет какие-то доходы от продажи ОФ, то оно включает их в валовые доходы, исходя из их балансовой стоимости. В данном случае надо разделять операции с самими ОФ и с процентами по товарному кредиту. Стоимость ОФ записывается в валовые доходы или расходы по первому событию, например, отгрузке товаров. А проценты предприятие-продавец записывает в валовые доходы по мере их поступления.

У предприятия-продавца возникают налоговые обязательства по НДС. Это происходит при зачислении средств от покупателя (заказчика) на банковский счет предприятия-продавца в оплату ОФ. В случае расчета наличными налоговые обязательства по НДС предприятия-продавца возникают при их оприходовании в кассе предприятия-продавца. Если касса как таковая у предприятия-продавца отсутствует, то налоговые обязательства по НДС возникают в день инкассации наличных средств в банковском учреждении, обслуживающем предприятие-продавца. Также налоговые обязательства могут возникать во время отгрузки ОФ, если их, конечно, возможно отгрузить. Налоговые обязательства предприятия-продавца возникают в зависимости от того, какое из вышеперечисленных событий состоялось раньше.

При товарном кредите налоговые обязательства плательщика НДС возникают по мере поступления средств от предприятия-покупателя в уплату за ОФ. В случае товарного кредита предприятию-продавцу невыгодно допускать, чтобы первым событием, вследствие которого возникают налоговые обязательства по НДС, было отгрузка товаров, поскольку налоговая может захотеть, чтобы предприятие-продавец сразу же оплатило весь НДС. По логике вещей, платить-то не из чего, но норма Закона требует обратного и не предусматривает исключений.