Вопрос платы за землю при переходе права собственности на недвижимое имущество, расположенное на арендованном земельном участке государственной или коммунальной собственности, несмотря на длительное время его обсуждения и актуальность, остается дискуссионным. Более того, имеется неодинаковое правоприменение.

В соответствии с подпунктами 14.1.72, 14.1.136, 14.1.147 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса (НК) Украины плата за землю осуществляется в форме земельного налога или арендной платы. Земельный налог платят собственники земельных участков, земельных долей (паев), постоянные землепользователи, а арендную плату — арендаторы.

Согласно пункту 287.1 статьи 287 НК Украины и статье 125 Земельного кодекса Украины, собственники земли и землепользователи вносят плату за землю со дня возникновения права собственности или права пользования земельным участком, которые возникают с момента государственной регистрации этих прав.

Итак, у владельца и постоянного землепользователя земельного участка возникает обязанность уплаты земельного налога с момента государственной регистрации права собственности на земельный участок, а у арендатора земельного участка — с момента государственной регистрации права пользования земельным участком.

 

Особые условия

Вместе с тем формулировка пункта 287.6 статьи 287 НК Украины в редакции, действовавшей до 1 января 2015 года, содержала особые условия платы за землю. Так, у лица, которое еще не зарегистрировало свое право пользования земельным участком, обязанность уплаты земельного налога возникала с момента регистрации права собственности на приобретенное здание, сооружение.

Верховный Суд Украины в постановлении от 8 июня 2016 года по делу № 21-804а16 пришел к аналогичному выводу и указал, что оговорки в договоре купли-продажи объекта недвижимости о том, что продавец продолжает платить арендную плату за земельные участки, на которых расположена приобретенная часть здания, а покупатель возмещает продавцу ее уплату, не освобождает последнего от обязанности уплаты налога на земельный участок, на котором расположено приобретенное им имущество, поскольку договором нельзя изменить исполнение обязанности, установленное налоговым законом.

Иными словами, Верховный Суд Украины указал, что в случае покупки недвижимости на арендованном земельном участке государственной или коммунальной собственности покупатель обязан платить земельный налог со дня возникновения права собственности на приобретенную недвижимость, несмотря на продолжение уплаты продавцом арендной платы за земельный участок.

 

Что было

Однако данный вывод суда нельзя применить к отношениям, возникающим в настоящее время, так как в пункт 287.6 статьи 287 НК Украины Законом Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые законодательные акты Украины относительно налоговой реформы» внесены изменения, в соответствии с которыми при переходе права собственности на здание, сооружение (их часть) налог на земельные участки, на которых расположены такие здания, сооружения (их части), с учетом придомовой территории уплачивается не с даты государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество, а с даты государственной регистрации права собственности на земельный участок.

Таким образом, после вступления указанных изменений в силу (1 января 2015 года) механизм платы за землю несколько изменился. Покупатель недвижимого имущества (здания, сооружения) уже не обязан вносить плату за землю в форме земельного налога с момента государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество, расположенное на арендованном земельном участке. Обязанность платы за землю в форме арендной платы возникает у него с момента регистрации права пользования соответствующим земельным участком, а в форме земельного налога — с момента регистрации права собственности на земельный участок.

Аналогичный вывод содержится в постановлении Одесского апелляционного административного суда от 14 марта 2017 года по делу № 815/3972/16. Суд, проанализировав нормы НК Украины, в частности пункт 287.6 статьи 287, указал, что земельный налог уплачивается на общих основаниях с даты государственной регистрации права собственности на земельный участок. Правильность этой позиции также подтверждается консультацией Государственной фискальной службы (ГФС) Украины от 3 февраля с.г. и письмами ГФС Украины от 9 сентября 2016 года и от 29 сентября 2015 года.

 

Неодинаковая практика

Однако существуют решения, в которых суды неправильно толкуют положения пункта 287.6 статьи 287 НК Украины. Так, Днепропетровский апелляционный административный суд в постановлении от 13 июня с.г. по делу № 804/5482/16 отметил следующее: поскольку право собственности на недвижимое имущество (здание) на основании договора купли-продажи принадлежит истцу, то в силу предписаний пункта 287.6 статьи 287 НК Украины истец должен уплачивать земельный налог на земельный участок, на котором расположено соответствующее здание. Кроме того, подобные  утверждения содержатся в консультации ГФС Украины от 12 марта 2015 года.

Таким образом, вышеизложенное указывает на неодинаковость правоприменения судами и органами ГФС пункта 287.6 статьи 287 НК Украины и предоставляет возможность сделать следующий вывод.

Покупатель недвижимого имущества, расположенного на арендованном земельном участке государственной или коммунальной собственности, обязан был вносить плату за землю в форме земельного налога с момента государственной регистрации права собственности на недвижимое имущество (здание, сооружение) до 1 января 2015 года, а начиная с 1 января 2015 года — с момента регистрации права собственности на земельный участок. При этом плату за землю в форме арендной платы покупатель соответствующего недвижимого имущества обязан вносить с момента регистрации права пользования земельным участком.

Однако, исходя из положений абзаца 2 пункта 287.1 статьи 287 НК Украины и консультации ГФС от 16 февраля с.г., предыдущий владелец недвижимого имущества, расположенного на арендованном земельном участке, обязан продолжать платить арендную плату за земельный участок до даты возврата земельного участка арендодателю (соответствующему органу исполнительной власти или соответствующему сельскому, поселковому, городскому совету), что подтверждается актом приема-передачи земельного участка (подробнее в статье «Плата за землю при переходе права собственности на недвижимое имущество, расположенное на арендованном другим лицом земельном участке»/В. Пицикевич//Юридический журнал. — 2014. — № 2–3. — С. 178–182 [Электронный ресурс]. — Режим доступа: http://protokol.com.ua/ua/plata_za_zemlyu_pri_perehodi_prava_vlasnosti_na_neruhome_mayno_roztashovane_na_orendovaniy_inshoyu_osoboyu_zemelniy_dilyantsi/).

Итак, сформировалась ситуация, при которой нарушаются принципы справедливости и разумности. Покупатель, несмотря на вступление в права собственности на недвижимое имущество, расположенное на арендованном земельном участке государственной или коммунальной собственности, не обязан платить за землю до момента заключения им договора аренды земельного участка и государственной регистрации права пользования ею. В то же время бывший владелец недвижимого имущества обязан платить арендную плату до даты подписания акта приема-передачи (возврата) им земельного участка органа государственной власти или местного самоуправления. Необходимо обратить внимание также на то, что между моментом продажи объекта недвижимости и подписанием органом власти акта о принятии им земельного участка может пройти не один месяц. В течение этого времени бывший владелец недвижимого имущества фактически уже не пользуется земельным участком, но продолжает платить арендную плату за землю.

 

Изменения

На решение таких проблем направлен проект Закона Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и другие законы Украины относительно урегулирования вопросов уплаты платы за землю».

Вместе с тем целесообразно предусмотреть механизм, при котором обязанность по уплате арендной платы у продавца здания, сооружения, расположенных на арендованном земельном участке государственной или коммунальной собственности, будет прекращаться с момента вступления покупателем в право собственности на здание, сооружение. Одновременно с этого момента у покупателя будет возникать обязанность уплаты арендной платы в размере, установленном в договоре аренды земельного участка, заключенном прежним собственником здания, сооружения.

Предложенный механизм обеспечит соблюдение статьи 206 ЗК Украины и справедливо сбалансирует интересы лиц. Во-первых, продавец недвижимости не будет платить арендную плату за земельный участок, которым после отчуждения недвижимости фактически не пользуется. Во-вторых, покупатель недвижимости будет вносить плату за землю в форме арендной платы в том же размере, в котором ее вносил предыдущий землепользователь/бывший владелец недвижимости. В-третьих, арендодатель земельного участка не теряет поступлений в бюджет и продолжает получать арендную плату в прежнем размере.

Кроме того, Высший хозяйственный суд Украины в постановлениях от 1 марта с.г. по делу № 904/7427/16 и от 29 июня с.г. по делу № 911/3754/16 пришел к выводу (несколько дискуссионному) о том, что при возникновении у другого лица права собственности на жилой дом, здание или сооружение договор аренды земли прекращает свое действие только в части аренды предыдущим арендатором земельного участка, на котором расположено недвижимое имущество, вследствие замены стороны в таком обязательстве.

 

ПИЦИКЕВИЧ Владимир — адвокат ЮК LawWhales, к.ю.н., г. Львов