Законом України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень» від 30 листопада 2021 року № 1914 (Закон) впроваджено мінімальне податкове зобов’язання. Згаданий нормативно-правовий акт викликав багато дискусій та критики з боку юридичної спільноти щодо відповідності Конституції України та Податковому кодексу (ПК) України, зокрема, введення мінімального податкового зобов’язання до податкового законодавства України.

Так, ідея мінімального податкового зобов’язання полягає в тому, що сума сплачених податків фізичними та юридичними особами, фізичними особами — підприємцями, які займаються виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції або які є власниками або користувачами сільськогосподарських угідь, повинна бути не меншою, ніж величина мінімального податкового зобов’язання.

Таким чином, законодавець, з одного боку, планує отримати до бюджету значну суму коштів, що має бути сплачена особами, які приховують доходи від продажу сільськогосподарської продукції. Проте з іншого — покладає додатковий податковий тягар на добросовісних власників та користувачів сільськогосподарських угідь.

Формула розрахунку мінімального податкового зобов’язання залежить від того, чи була проведена нормативна грошова оцінка відповідної земельної ділянки. Так, у разі проведення нормативної грошової оцінки розрахунок мінімального податкового зобов’язання здійснюється шляхом добутку нормативної грошової оцінки земельної ділянки, кількості календарних місяців, протягом яких земельна ділянка перебуває у власності, оренді, користуванні на інших умовах (у тому числі на умовах емфітевзису) платника податків, та коефіцієнта 0,05. У разі відсутності проведеної нормативної грошової оцінки щодо відповідної земельної ділянки відмінність у розрахунку мінімального податкового зобов’язання полягає лише в тому, що величина проведеної нормативної грошової оцінки замінена нормативною грошовою оцінкою 1 гектара ріллі по відповідній території та величиною її площі. Отримане число підлягає діленню на 12.

Варто зазначити, що Законом запроваджено понижений коефіцієнт (0,025), що використовується для розрахунку нормативної грошової оцінки, для платників єдиного податку четвертої групи — фізичних осіб — підприємців, які провадять діяльність виключно в межах фермерського господарства, зареєстрованого відповідно до Закону України «Про фермерське господарство».

Треба згадати і про те, що сплата мінімального податкового зобов’язання здійснюється не щодо всіх сільськогосподарських угідь. Так, відповідно до підпункту 38¹.1.2 пункту 38¹.1 статті 38 ПК України мінімальне податкове зобов’язання не визначається для:

• земельних ділянок, що використовуються дачними та садівничими кооперативами, а також набуті у власність/користування членами цих кооперативів у результаті приватизації у межах земель, що належали цим кооперативам на праві колективної власності чи перебували у їх постійному користуванні;
• земель запасу;
• невитребуваних земельних часток (паїв), розпорядниками яких є органи місцевого самоврядування, крім невитребуваних земельних часток (паїв), що передані органами місцевого самоврядування в оренду;
• земельних ділянок зон відчуження та безумовного (обов’язкового) відселення, що зазнали радіоактивного забруднення внаслідок Чорнобильської катастрофи;
• земельних ділянок, віднесених до сільськогосподарських угідь, які належать фізичним особам на праві власності або на праві користування та станом на 1 січня 2022 року знаходилися у межах населених пунктів.

Платники податку на прибуток, платники єдиного податку подають розрахунок загального мінімального податкового зобов’язання (сума мінімальних податкових зобов’язань, визначених щодо кожної із земельних ділянок, право користування якими ­належить ­одному платнику податків) у додатку до податкової декларації за податковий (звітний) рік. У такому додатку, зокрема, зазначаються:

• кадастрові номери земельних ділянок, їх нормативна грошова оцінка та площа таких земельних ділянок;
• сума загального мінімального податкового зобов’язання, сума мінімального податкового зобов’язання щодо кожної земельної ділянки;
• загальна сума сплачених платником єдиного податку податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок;
• різниця між сумою загального мінімального податкового зобов’язання та загальною сумою сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок.

Платникам податку на доходи фізичних осіб мінімальне податкове зобов’язання визначається контролюючим органом у відповідному податковому повідомленні-рішенні разом із детальним розрахунком суми податку про сплату річного податкового зобов’язання з податку на доходи фізичних осіб до 1 липня року, наступного за звітним.

Якщо контролюючий орган не надіслав (не вручив) таке податкове повідомлення-рішення разом із детальним розрахунком суми податку у зазначений строк, фізична особа звільняється від відповідальності за несвоєчасну сплату річного податкового зобов’язання.

Також Законом встановлено, що сума мінімального податкового зобов’язання підлягає зменшенню на суму сплачених протягом звітного року податків, зборів, платежів та витрат на земельні ділянки, що перебувають у власності або оренді. Відповідно, величина мінімального податкового зобов’язання різниться залежно від системи оподаткування, на якій знаходиться платник податків. У разі якщо сума нарахованого мінімального податкового зобов’язання перевищує загальну суму сплачених податків, то платник податків повинен доплатити таку суму перевищення.

Зокрема, до суми сплачених податків, зборів, платежів та витрат на оренду земельних ділянок, залежно від системи оподаткування платника податків, належать:

• податок на прибуток підприємств;
• податок на доходи фізичних осіб та військовий збір;
• єдиний податок;
• земельний податок за земельні ділянки, віднесені до сільськогосподарських угідь;
• рентна плата за спеціальне використання води (у разі її сплати);
• 20 відсотків витрат на сплату орендної плати за віднесені до сільськогосподарських угідь земельні ділянки, орендодавцями яких є юридичні особи або які перебувають у державній чи комунальній власності.

Першим роком, за який визначається мінімальне податкове зобов’язання, є 2022 рік, отже, декларування та сплата мінімального податкового зобов’язання відбудеться у 2023 році. При цьому штрафні санкції, передбачені за несвоєчасну сплату загального мінімального податкового зобов’язання за 2022 рік, не застосовуються.

Також підпунктом 9 пункту 95 розділу І Закону передбачено, що тимчасово для розрахунку мінімального податкового зобов’язання за 2022-й та 2023-й податкові (звітні) роки застосовується коефіцієнт із значенням 0,04, а для платників єдиного податку четвертої групи — фермерів — 0,02.

Отже, під кінець 2021 року законодавець вніс зміни до ПК України, які критики Закону називають «новим податком». Так, мінімальне податкове зобов’язання встановлюється для платників податку на прибуток, податку на доходи фізичних осіб та єдиного податку. Проте стосується лише власників або користувачів сільськогосподарських угідь або виробників сільськогосподарської продукції. При цьому жодних змін до статей ПК України, які визначають об’єкт оподаткування для кожного із названих податків, не було внесено.

У свою чергу, закріплення законодавцем обов’язку зі сплати фактично нового податку без внесення змін до статті 10 ПК України та визначення всіх його елементів суперечить Конституції України.

Видається, що намір законодавця щодо виведення «із тіні» недобросовісних виробників/продавців сільськогосподарської продукції можна було реалізувати шляхом підвищення ставки земельного податку з відповідною можливістю зменшення такого податку на суму сплачених податків та зборів.

У цій ситуації очікуваною є велика кількість позовів платників податків щодо законності нарахування відповідних податкових зобов’язань, на що відповідь повин­ні дати суди.

Автор: Дмитро CАВЧУК, асоційований партнер Lavrynovych & Partners Law Firm

Автор: Олег КОРНАТ, молодший юрист Lavrynovych & Partners Law Firm