Видавництво 
 |
Артем Романенко, адвокат АО «Всеукраїнська адвокатська допомога» |
 |
Володимир Бевза, адвокат АО «Всеукраїнська адвокатська допомога» |
Однією з найскладніших та водночас найцікавіших категорій податкових спорів є категорія справ у сфері трансфертного ціноутворення (ТЦУ).
Спори цієї ікатегорії є дуже чутливими для бізнесу у зв’язку із значними сумами можливих податкових донарахувань за результатами проведених податковими органами заходів контролю.
Важливим у цій категорії справ є дотримання всіма учасниками, як платниками податків і податковими органами, так і судами, правової доктрини «естоппель» (equitable estoppel — заборона суперечливої поведінки (venire contra factum proprium) (постанова Верховного Суду від 29 вересня 2021 року у справі № 640/10685/20), що, своєю чергою, означає добросовісне тлумачення й застосування норм не тільки національного законодавства (у нашому випадку – норм ТЦУ), але й рекомендацій Організації економічного співробітництва (ОЕСР) та ООН, оскільки основні правила ТЦУ є однаковими у світі і кардинально не відрізняються.
Наразі спостерігається суперечливий підхід податкових органів до застосування окремих норм ПК України в частині ТЦУ, який ми продемонструємо нижче.
Правила дотримання платниками податків принципу «витягнутої руки» під час здійснення контрольованих операцій закріплені у ст. 39 Податкового кодексу України, яка регламентує такі основні питання, як методи встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу “витягнутої руки”, правила визначення рівня рентабельності контрольованих операцій, складення та подання звітності для моніторингу контрольованих операцій та інші питання ТЦУ.
Одним із важливих аспектів, які регулює ст. 39 ПК України, є джерела інформації, що використовуються для встановлення відповідності умов контрольованої операції принципу “витягнутої руки”. Податкове законодавство не визначає конкретних джерел інформації, які має використовувати платник податків для застосування певного методу ТЦУ.
Безпосередньо у підпункті 39.5.3.1. пункту 39.5 статті 39 Кодексу закріплено, що платник податків та контролювальний орган використовують джерела інформації, які містять відомості, що дають можливість зіставити комерційні та фінансові умови операцій згідно з підпунктом 39.2.2 пункту 39.2 цієї статті, і далі у нормі наводиться перелік таких джерел.
Законодавець у такому випадку надав можливість суб’єктам господарювання на власний вибір обирати джерела інформації, які якнайкраще розкривають відомості про зіставні операції та осіб, які є сторонами контрольованих операцій. Жодних обов’язкових приписів щодо необхідності використання певних джерел інформації Кодекс не встановлює, оскільки це б суперечило самій суті ТЦУ.
Адже якби законодавець встановив єдине джерело інформації для визначення ціни у контрольованих операціях, то у такому випадку була б відсутня необхідність застосування методів ТЦУ та визначення рівня ціни ринковим умовам, оскільки така ціна вже визначена у певному джерелі інформації наперед.
Ба більше, на самому вебсайті Державної податкової служби України кожний рік розміщується рекомендований перелік джерел інформації, в якому відсутня імперативна вказівка щодо застосування виключного єдиного джерела інформації, навіть для операцій із сировинними товарами.
Слід звернути увагу, що Законом України «Про внесення змін до ПК України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи» від 28 грудня 2014 року № 71-VIII Кодекс уперше доповнений у статті 14 новими пунктами 14.1.269 та 14.1.270 такого змісту (норми Platts):
“14.1.269. Platts — міжнародна, глобальна уніфікована система інформаційного моніторингу за динамікою ринку та ціноутворенням у галузі добувної та паливно-енергетичної промисловості;
14.1.270. показники Platts — індекси, що офіційно визначені світовим інформаційним агентством Platts та є базою для використання суб’єктами господарської діяльності”.
Відповідні пункти статті 14 ПК України регламентують визначення понять і були доповнені двома термінами: «Platts» та «показники Platts».
Водночас безпосередньо в самому Кодексі норми Platts використовуються для обрахунку рентної плата за користування надрами для видобування корисних копалин. Так, у пункт 252.20 статті 252 23.05.2020 Кодексу внесли зміни щодо визначення ставок рентної плати на підставі відомостей світового інформаційного агентства Platts, а 01.01.2022 до пункту 252.8 також внесли положення про Platts.
Ці норми приймались Верховною Радою України в грудні 2014 року виключно для збалансування можливого прийняття на той час запропонованої Кабінетом Міністрів України редакції норми пункту 252.20 ст. 252 Кодексу, згідно із яким ставка рентної плати за видобування корисних копалин мала визначатись на підставі світового комерційного огляду за методикою, визначеною урядом.
Проте Верховна Рада України одночасно прийняла норми щодо Platts у статті 14 Кодексу, а редакцію підпункту 252.20 статті 252 – відхилила.
Таким чином, виникла, по суті, мертва норма-термін, яка не регулювала жодних відносин у сфері оподаткування до 23.05.2020.
Отже, можна дійти до висновку, що показники Platts є обов’язковими для оподаткування видобування корисних копалин рентною платою – у сфері користування надрами, тобто для гірничих та паливно-енергетичних підприємств, оскільки тільки ці дві галузі економіки сплачують ренту за добування корисних копалин.
При цьому відсутні будь-які податкові роз’яснення із 2015 року (коли були прийняті норми Platts у статті 14 Кодексу), що норми Platts застосовуються для правил ТЦУ.
Не зважаючи на це, на сьогодні склалася суперечлива практика податкових органів, коли вибірково, під час перевірок певних суб’єктів господарювання з питання дотримання ними принципу «витягнутої руки» у контрольованих операціях, використовуються показники Platts як єдине обов’язкове джерело інформації. І така практика контролювальних органів здійснюється тільки щодо окремих платників податків, а для інших платників податків цієї самої галузі (наприклад, гірничо-добувної) ці норми щодо Platts податковими органами з невідомих причин не застосовуються.
Яскравим прикладом неоднакового застосування податковими органами норм Platts у категорії спорів щодо ТЦУ є справа № 440/1053/19 за позовом ПрАТ «Полтавський гірничо-збагачувальний комбінат». Верховний Суд, ухвалюючи постанову від 27 червня 2022 року в справі № 440/1053/19 на користь податкового органу, дійшов висновку, що законодавчо закріпленою є обов’язкова необхідність використання показників Platts у контрольованих операціях в гірничо-добувній та паливно-енергетичній галузях економіки.
Результатом такого правозастосування Верховним Судом норм підпунктів 14.1.269 та 14.1.270 статті 14 ПК України стало те, що контролери почали імперативно перевіряти під час перевірок дотримання правил ТЦУ (показники Platts) платниками податків, зокрема представниками металургійної галузі, але не всіх.
Наприклад, у справі № 160/1816/20 за позовом ТОВ «Рудомайн», обставини якої ідентичні обставинам у вищевказаній справі № 440/1053/19, податковий орган чомусь не побачив підстав для обов’язковості застосування норм підпунктів 14.1.269 та 14.1.270 статті 14 ПК України під час перевірок дотримання правил ТЦУ, як і в аналогічній справі № 804/2869/18 (перевірка ПАТ «АрселорМіттал Кривий Ріг»).
Відповідно до принципу суперечності (principium contradictionis) у римському праві, не можуть бути правдивими два несумісних висловлювання про один і той самий предмет, тобто якщо контролювальний орган вважає, що певні норми є обов’язковими, то вони повинні обов’язково застосовуватись до всіх платників податків в однакових відносинах, а якщо не застосовуються, то така поведінка є явно недобросовісною і суперечить ще одному принципу римського права – venire contra factum proprium.
Результатом суперечливої поведінки податкового органу в рамках перевірок ТЦУ є інша справа № 200/4921/20-а за позовом ПРАТ «ММК ІМ. ІЛЛІЧА».
Позиція платника податків у цій справі полягала в тому, що норми Platts у ПК України застосовуються саме для оподаткування рентної плати, а не під час перевірок дотримання правил ТЦУ, ба більше, платник податків використовує четвертий метод (метод чистого прибутку), який не дозволяє використовувати для обрахунку рентабельності показники інформаційного агентства Platts, оскільки такі показники визначають ціни на товари, а не рентабельність платників податків у певних галузях.
Закриваючи касаційне провадження за касаційною скаргою контролювального органу у справі № 200/4921/20-а, Верховний Суд дійшов таких висновків.
- Зі змісту підпунктів 1.269-270 статті 14 ПК України не вбачається, що вони регулюють норми ТЦУ, у статті 39 Кодексу немає відсилань чи посилань на терміни, зазначені в підпунктах 14.1.269 та 14.1.270 Кодексу, чи безпосередньо на інформаційне агентство Platts.
- Показники Platts є базою для використання суб’єктами господарської діяльності, проте обов’язку щодо використання виключно показників Platts під час оцінки правильності ТЦУ норми Кодексу не містять.
Сформована Верховним Судом правова позиція у цій справі дає надію платникам податків, що в майбутньому контролери не будуть застосовувати норми Platts у Кодексі під час перевірок контрольованих операцій, а всі учасники податкових відносин в Україні будуть послідовно тлумачити й застосовувати норми ТЦУ, враховуючи рекомендації ОЕСР із питань ТЦУ.
Завантажується ...