Видавництво 
 |
Євген Курілов, експерт із питань трансфертного ціноутворення |
Ця публікація продовжує статтю «Міжнародні ініціативи у сфері трансфертного ціноутворення: діяльність Організації Об’єднаних Націй» за грудень 2023 року, в якій було акцентовано, що документи Організації Об’єднаних Націй у сфері трансфертного ціноутворення можуть і мають більш активно використовуватись Україною під час як розробки змін та доповнень до відповідних положень Податкового кодексу України, так і розробки підзаконних нормативно-правових актів із порушеного питання (далі – ООН, ТЦ, Кодекс та НПА відповідно). В цій самій статті була висловлена позиція автора, що частина положень документів, які розроблені та продовжують розроблятися експертами ООН, можуть бути використані у вітчизняних НПА без необхідності внесення змін та доповнень до Кодексу. І мова йде не тільки про Практичне керівництво ООН з трансфертного ціноутворенню для країн, що розвиваються (Практичне керівництво ООН; викладено у редакціях 2013, 2017 і 2021 років).
Підкомітет з ТЦ (підкомітет), утворений у жовтні 2021 року на 23-й сесії Комітету експертів із питань міжнародного співробітництва для податкових цілей Ради з економічних та соціальних питань ООН (Комітет), напрямами роботи з питань ТЦ визначив розробку проміжних вказівок за шістьма темами: ТЦ під час економічного спаду, викликаного пандемією COVID-19; забезпечення комплаєнсу (дотримання чинних вимог, відповідності) ТЦ; ТЦ вуглецевих компенсацій і заліків (кредитів); галузеві/секторальні вказівки стосовно ТЦ щодо первинних продуктів (агропродукція, продукція видобування); галузеві/секторальні вказівки щодо ТЦ для фармацевтичної промисловості; запобігання та врегулювання спорів із питань ТЦ.
Стислу анотацію щодо вказаних напрямів діяльності було наведено у згаданій попередній статті. За результатами 27-ої сесії на 28-ї сесії Комітету згідно Звіту співкоординаторів підкомітету від 20.03.2024 про діяльність Підкомітету на сьогодні затверджено проміжні вказівки ООН за трьома першими напрямами діяльності. Крім того, під час 28-ї сесії Комітету, яка відбулася 19-22 березня поточного року, підкомітет подав на остаточне затвердження Комітетом доопрацьовані вказівки за напрямами діяльності з розробки галузевих/секторальних вказівок у сфері ТЦ щодо агропродукції та для фармацевтичної промисловості. Тоді ж Комітету для першого розгляду надано проєкт вказівок за напрямом діяльності щодо запобігання та врегулювання спорів із питань ТЦ.
Розроблені підкомітетом вказівки ООН «Забезпечення комплаєнсу (дотримання чинних вимог, відповідності) ТЦ – комплексний інструментарій» (UN Transfer Pricing Compliance Assurance – An End-to-End Toolkit; далі – Інструментарій) мають найбільшу цінність для використання на практиці під час здійснення податкового контролю за дотриманням правил ТЦ в Україні. Тому далі більш детально зупинимося саме на цьому документі.
Починаючи з обговорення програм комплаєнсу щодо ТЦ в цілому, Інструментарій є спробою дати опис наскрізного процесу забезпечення комплаєнсу ТЦ та включає в себе дорожні карти оцінки ризиків ТЦ та процесу аудиту ТЦ. Ці дорожні карти призначені для того, щоб стати інструментом або шаблоном, на основі якого країни можуть розробляти власні процеси, посібники або стандартні операційні процедури, адаптовані до їхніх конкретних пріоритетів, потреб, ресурсів і можливостей. Також Інструментарій містить посилання на процеси, розроблені низкою податкових адміністрацій різних країн, а ще рекомендації чи запропоновані підходи, розроблені міжнародними або регіональними організаціями.
Окремі процеси чи інструменти (шаблони), наведені в цьому наборі інструментів, можуть не підходити у всіх випадках. Вони розроблялися відповідно до потреб і особливостей, у тому числі до конкретних вимог національних правил ТЦ, оподаткування податку на прибуток підприємств та іншого чинного внутрішнього законодавства та чинних підзаконних нормативно-правових актів. Проте метою Інструментарію є надання вказівок, прикладів та варіантів, адаптованих до пріоритетів і потреб податкових адміністрацій країн, що розвиваються та мають обмежені ресурси, для розробки власних наскрізних процесів забезпечення комплаєнсу (дотримання чинних вимог, відповідності) ТЦ.
Вважаю, що запропонований Інструментарій не намагається по-новому тлумачити або замінити наявні джерела міжнародних вказівок щодо оцінки ризиків ТЦ та аудиту ТЦ, яких існує багато (наприклад, питання оцінки ризику ТЦ включено до Практичного посібника ООН (у редакції 2021 року; розділ 13 (оцінка ризиків ТЦ) та розділ 14 (аудит ТЦ) тощо). Натомість він може бути корисним як документ, який об’єднує та вказує на інші наявні джерела вказівок, там де це необхідно. Разом ці джерела можуть слугувати зразком для допомоги країнам у розробці та адаптації власних програм і процесів комплаєнсу ТЦ. Крім того, фахівці ООН сподіваються, що завдяки наведеному в Інструментарії опису передових практик він може сприяти більшій узгодженості оцінки ризиків ТЦ та підходів до аудиту в усьому світі, що, своєю чергою, може допомогти в уникненні та вирішенні суперечок та подвійного оподаткування.
В цілому Інструментарій можливо оцінити як логічне доповнення та продовження положень розділів 13 та 14 Практичного посібника ООН та першою спробою надати більш комплексний розвиток темам оцінки ризиків та аудиту ТЦ шляхом їх інтеграції на наступному, більш системному, рівні комплаєнсу ТЦ.
Загалом тема податкового комплаєнсу поступово набирає обертів та зміцнює свої позиції як на глобальному, так і на національному рівні. Про останнє свідчить просування в Україні проєкту закону, що містить положення, які стосуються незграбних, на думку автора публікації, спроб впровадити окремі елементи податкового комплаєнсу в Україні. Йдеться про проєкт Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо особливостей податкового адміністрування під час воєнного стану для платників податків з високим рівнем добровільного дотримання податкового законодавства» (реєстр. № 11084 від 13.03.2024; відомий під умовною назвою «Про Білий клуб», 24.05.2024 прийнятий Верховною Радою України за основу із доопрацюванням). Цікавим також є квітневий Звіт Ради бізнес-омбудсмена «Податкові перевірки: перевіряй, але довіряй», який теж порушує тему бізнес-комплаєнсу в контексті податкових перевірок.
На загальному рівні ОЕСР та МВФ протягом останніх двадцяти років прийнято цілу низку міжнародних документів із керівними вказівками, що стосуються податкового комплаєнсу в цілому. В більш вузькій галузі трансфертного ціноутворення, крім самого Інструментарію, зазначений Інструментарій також звертає увагу на наявні програми багатосторонньої оцінки ризиків (OECD ICAP та EU ETACA), які передбачають співпрацю кількох податкових адміністрацій у сфері ТЦ. Водночас Інструментарій визнає, що у сфері ТЦ податкові органи не завжди мають спільні інтереси, оскільки в окремих випадках національні податкові системи конкурують між собою за збереження бази оподаткування.
До відома
У 2018 році ОЕСР запустила Міжнародну програму забезпечення комплаєнсу (International Compliance Assurance Programme – ICAP), добровільну програму для багатосторонньої спільної оцінки ризиків і процесу забезпечення комплаєнсу. Програма розроблена як дієвий та скоординований підхід, який надає групам МНП, що бажають відкрито та повністю прозоро брати участь в ній, підвищену податкову визначеність щодо певних видів їхньої діяльності та операцій.
Багатостороння оцінка ризиків забезпечує переваги як для податкових адміністрацій, так і для платників податків, зокрема: повністю поінформоване та цілеспрямоване використання звітів CbC та іншої інформації, що зберігається для оцінки ризиків; ефективне використання наявних обмежених ресурсів; більш прискорений і визначений до багатосторонньої податкової визначеності; відносини співпраці між групами МНП і податковими адміністраціями; меншу кількість спорів, що входять до процедури взаємного узгодження (MAP).
У 2021 році Європейська комісія запустила власну програму багатосторонньої оцінки ризиків під назвою ETACA (European Trust and Cooperation Approach) для об’єднання зусиль та ресурсів податкових адміністрацій ЄС для проведення багатосторонньої оцінки ризиків політики ТЦ МНП, що працюють на внутрішньому ринку Європи. Основною метою програми є підвищення податкової визначеності (надійності) транскордонних операцій на внутрішньому ринку ЄС, уникаючи, наскільки це можливо, різних тлумачень, що призводять до ситуацій подвійного оподаткування, і таким чином зменшуючи суперечки з питань ТЦ. Крім того, програма сприяє підходу «навчаємось, роблячи разом» із метою розробки загального підходу до оцінки ризиків ТЦ європейськими податковими адміністраціями.
Ознайомлення з цими програмами та накопиченим за їх результатами досвідом потребує окремої уваги, однак є доцільним та актуальним, враховуючи інтеграційні ініціативи України щодо вступу до ЄС та ОЕСР.
У загальному вигляді фахівці ООН Інструментарієм запропонували такий орієнтовний процес наскрізного забезпечення комплаєнсу ТЦ, який налічує вісім кроків та передбачає їх обов’язкове цілісне поєднання шляхом ітераційного (повторюваного) моніторингу, зворотного зв’язку, в т.ч. із платниками податків, та оцінки ризиків ТЦ:
Крок 1. Початкова оцінка ризику (-ів) ТЦ на загальному рівні (глобальна оцінка ризику / оцінка ризику в окремій галузі/секторі/сегменті економіки), яка може бути автоматизована.
Крок 2. Оцінка ризиків ТЦ та застосування інструментів самооцінки таких процесів.
Крок 3. Ідентифікація кандидатів (платників податків / контрольованих операцій) для подальшої індивідуальної оцінки ризику (-ів) ТЦ.
Крок 4. Індивідуальна оцінка ризиків ТЦ і кабінетний аудит (дослідження), які зазвичай виконуються вручну / не автоматично).
Крок 5. Вибір справи (випадку/кейсу) та планування подальшого аудиту (перевірки).
Крок 6. Комплексний аудит (перевірка) ТЦ (з подальшою оцінкою ризиків ТЦ).
Крок 7. Збір інформації, в т.ч. через механізми обміну інформацією із іноземними компетентними органами.
Крок 8. Вирішення справи.
Інструментарій надає низку упорядкованих рекомендацій, положень щодо дорожніх карт та окремих особливостей процесів оцінки ризиків ТЦ та аудиту ТЦ, а також низку інфографік, щоб забезпечити більш чітке уявлення про шляхи забезпечення комплаєнсу ТЦ, у т.ч. щодо:
- розробки програми забезпечення комплаєнсу ТЦ;
- управління оцінкою ризиків ТЦ;
- дорожньої карти та окремих особливостей процесу оцінки ризиків ТЦ;
- етапів оцінки ризиків ТЦ (попередній, виконання та результуючий);
- використання матриці розміру/ймовірності ризиків ТЦ;
- проведення кількісного аналізу ризиків ТЦ для врахування результатів діяльності платників податків за декілька років;
- оцінювання ТЦ на загальному та на індивідуальному рівнях;
- використання ітераційного підходу до вибору справи для перевірки на основі ризиків ТЦ;
- використання джерел інформації та необхідності дотримання обережності у поводженні з інформацією;
- дорожньої карти та окремих особливостей процесу аудиту/перевірки ТЦ;
- етапів аудиту/перевірки ТЦ (попередній/підготовчий, виконання, закриття, подальшого спостереження);
- визначення мінімального обсягу інформації, що запитується на початку аудиту/перевірки ТЦ за допомогою переліку рекомендованих питань;
- типових (орієнтовних) питань, які аудитори повинні поставити, щоб зрозуміти внутрішньогрупові послуги, в яких бере участь платник податків, тощо.
Вважаю, що Міністерству фінансів України, Державній податковій службі України, профільному комітету Верховної Ради України за участю вітчизняного експертного середовища доцільно:
опрацювати вказівки ООН «Забезпечення комплаєнсу трансфертного ціноутворення – комплексний інструментарій» та низку інших документів ОЕСР та МВФ, що стосуються питань податкового комплаєнсу в цілому;
оприлюднити для широкого загалу переклади відповідних міжнародних документів, що стосуються питань податкового комплаєнсу;
розробити відповідні навчальні матеріали, рекомендації стосовно податкового комплаєнсу, в т.ч. в частині ТЦ, як для посадових осіб контролювальних органів, так і для платників податків;
оцінити необхідність внесення відповідних змін до Кодексу чи безпосередньо до підзаконних НПА та розробити відповідні пропозиції до них, враховуючи наявні напрацювання ООН, ОЕСР, МВФ та узагальнення ними найкращого світового досвіду щодо податкового комплаєнсу в цілому та у сфері ТЦ зокрема. Наприклад, в частині ТЦ вважаю доцільним суттєве оновлення (перероблення) Порядку проведення моніторингу контрольованих операцій та Порядку опитування уповноважених, посадових осіб та/або працівників платника податків з питань ТЦ, затверджених наказом Мінфіну від 14.08.2015 № 706;
враховуючи інтеграційні ініціативи України, розглянути питання щодо прямого чи хоча б опосередкованого долучення нашої держави до чинних міжнародних програм багатосторонньої оцінки ризиків (OECD ICAP та EU ETACA) з метою отримання доступу до узагальненого та систематизованого найкращого досвіду податкових органів світу.
Належна реалізація наведених пропозицій дасть змогу підвищити результативність податкових перевірок, більш ефективно використовувати обмежені ресурси контролювальних органів, підвищити рівень порозуміння та довіри між органами ДПС та платниками податків.
Завантажується ...
