Заложить мену — PRAVO.UA
прапор_України
2024

Генеральний партнер 2024 року

Видавництво ЮРИДИЧНА ПРАКТИКА

Заложить мену

Рубрика Тема номера
Для снижения риска доначисления НДС в ситуации, когда предметом двух сделок 
являются ценные бумаги или корпоративные права, лучше оформить договор мены

Операции с ценными бумагами и корпоративными правами входят в число операций, не являющихся объектом обложения налогом на добавленную стоимость (НДС). Напомним, что в соответствии с подпунктом 196.1.1 пункта 196.1 статьи 196 Налогового кодекса (НК) Украины НДС не облагаются операции по «выпуску (эмиссии), размещению в любые формы управления и продаже (погашению, выкупу) за средства ценных бумаг, включая инвестиционные и ипотечные сертификаты, сертификаты фонда операций с недвижимостью, деривативы, а также корпоративные права, выраженные в иных, нежели ценные бумаги, формах; обмену указанных ценных бумаг и корпоративных прав, выраженных в иных, нежели ценные бумаги, формах, на другие ценные бумаги, корпоративные права, выраженные в иных, нежели ценные бумаги, формах».

Как следует из данного подпункта, помимо первичного выпуска (эмиссии) ценных бумаг и корпоративных прав, из объекта налогообложения НДС исключены операции по размещению ценных бумаг и корпоративных прав в управление, а также операции на вторичном рынке, если они проводятся за денежные средства или в обмен на другие ценные бумаги или корпоративные права. Применительно к последней категории операций формулировка НК Украины предполагает, что при отсутствии встречного вознаграждения в форме денежных средств или других ценных бумаг/корпоративных прав операция по отчуждению ценных бумаг или корпоративных прав будет облагаться НДС на общих основаниях.

Что считать продажей «за средства»?

Применение такого подхода не вызывает затруднений, например, в ситуации бесплатной передачи ценных бумаг/корпоративных прав или обмена их на товары. Вместе с тем в некоторых случаях прийти к однозначному мнению о применимости подпункта 196.1.1 пункта 196.1 статьи 196 НК Украины может быть непросто. Одним из таких случаев является прекращение обязательства по оплате ценных бумаг или корпоративных прав путем зачета встречных требований. О неоднозначности позиции по этому вопросу свидетельствует наличие противоречивой практики Высшего административного суда Украины (ВАСУ). Несмотря на то что соответствующая позиция налоговых органов отсутствует, о ее фискальном характере можно догадаться, принимая во внимание сам факт наличия подобных судебных споров.

В частности, как следует из материалов дела  826/4868/17, истец как покупатель заключил с контрагентом договор на поставку основных средств. Позднее истец, действуя уже в качестве продавца, заключил с этим же контрагентом договор куплипродажи доли в уставном капитале общества с ограниченной ответственностью. Денежные обязательства по указанным договорам были прекращены путем зачета встречных требований. По результатам проверки налоговый орган доначислил истцу обязательства по НДС, считая, что операция по передаче корпоративных прав является объектом налогообложения НДС.

В определении от 12 декабря 2017 года К /800/31214/17 ВАСУ, как и суды низших инстанций, поддержал позицию истца относительно неправомерности доначислений. Основным аргументом судов стало следующее: в соответствии с Хозяйственным кодексом (ХК) Украины платежи по денежным обязательствам могут проводиться в наличной и безналичной формах (часть 1 статьи 198 ХК Украины), а одним из видов безналичной формы расчетов является зачет встречных требований (часть 4 статьи 341 ХК Украины).

Противоположная позиция изложена в определении от 14 ноября 2017 года по делу  824/1705/13-а. Согласно обстоятельствам этого дела истец, выступая как покупатель по одному договору куплипродажи акций и как продавец по другому договору куплипродажи акций, провел зачет встречных денежных требований по указанным договорам с контрагентомнерезидентом. При проведении проверки фискальные органы признали применение истцом подпункта 196.1.1 пункта 196.1 статьи 196 НК Украины необоснованным.

В этом деле, в отличие от предыдущего, ни одна из инстанций не встала на защиту налогоплательщика. Суды подошли к рассмотрению вопроса довольно просто: по их мнению, условия для применения исключения, предусмотренного НК Украины, отсутствуют, поскольку при осуществлении операций по продаже ценных бумаг не произошло фактической оплаты средств, а также отсутствуют договоры обмена одних ценных бумаг на другие.

Как видим, суды поразному подошли к применению НК Украины, рассматривая аналогичные ситуации. В первом случае суды согласились с применением исключения, приравняв зачет к безналичной форме денежных расчетов. Во втором — истолковали НК Украины довольно формально, считая, что условия для применения исключения могут быть выполнены только в случае фактического проведения денежных расчетов или обмена одних ценных бумаг на другие.

Нефискальные аргументы

На наш взгляд, применение фискальной позиции в рассматриваемой ситуации не вполне обоснованно. Как следует из Гражданского кодекса (ГК) Украины, по договору куплипродажи одна сторона (продавец) передает или обязуется передать имущество в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель принимает или обязуется принять имущество и уплатить за него определенную денежную сумму (статья 655 ГК Украины). То есть при заключении договора куплипродажи продавец намерен передать ценные бумаги или корпоративные права за денежные средства. При этом наряду с надлежащим исполнением в соответствии с ГК Украины зачет встречных требований является одной из форм прекращения обязательств (статья 601 ГК Украины), но не влияет на суть этих обязательств. Положения ХК Украины, на которые ссылались суды в первом деле, также свидетельствуют в пользу налогоплательщика. Действительно, согласно ХК Украины зачет встречных требований считается формой безналичных расчетов.

Должны также отметить, что если речь идет об операциях с ценными бумагами, формально к ним можно применить и другое исключение. Оно предусмотрено подпунктом 196.1.4 пункта 196.1 статьи 196 НК Украины, который исключает из объекта налогообложения НДС операции по «обращению банковских металлов, других валютных ценностей». Как известно, Декрет Кабинета Министров Украины «О системе валютного регулирования и валютного контроля» причисляет к валютным ценностям и ценные бумаги, выраженные в валюте Украины или в иностранной валюте. Возможность применения такого подхода косвенно подтверждается консультациями налоговых органов в части налогообложения НДС операций с аграрными расписками (например, письмом Государственной фискальной службы Украины отоктября 2018 года  4289/6/99-99-15-03-02-15/ИПК). Правда тут стоит оговориться, что приведенный аргумент утратит свою актуальность сфевраля 2019 года в связи со вступлением в силу Закона Украины «О валюте и валютных операциях», который существенно изменил определение термина «валютные ценности».

Таким образом, прекращение обязательства по оплате ценных бумаг или корпоративных прав путем зачета встречных требований связано с риском доначислениия НДС. Для снижения этого риска в ситуации, когда предметом двух сделок выступают ценные бумаги или корпоративные права, логично рассмотреть возможность оформления договора мены. Если это не представляется возможным, самый консервативный вариант — отказаться от зачета встречных требований, проведя фактические платежи. Тем не менее, если вопрос дошел до спора с фискальными органами, на наш взгляд, у налогоплательщика есть шансы отстоять свою позицию.

МИЩЕНКО Василий старший юрист ЮФ Aequo, гКиев,

КУРЕЗА Марина юрист ЮФ Aequo, гКиев

Поділитися

Підписуйтесь на «Юридичну практику» в Facebook, Telegram, Linkedin та YouTube.

Баннер_на_сайт_тип_1
YPpicnic600x900
баннер_600_90px_2
2024
tg-10
Legal High School

Інші новини

PRAVO.UA