На практике часто возникают ситуации, связанные с противоречивым толкованием налоговых норм, впрочем, это не освобождает от ответственности за нарушение законодательства, наполняя насущный вопрос духом тревожных исканий. Вместе с тем проблема приобретает особенную остроту в случаях, когда речь идет о налоговом законодательстве иностранных юрисдикций.

Тем не менее, к примеру, в странах, входящих в Организацию экономического сотрудничества и развития (ОЭСР), подобных сложностей можно избежать, обратившись напрямую в налоговые органы с просьбой дать ответ относительно налогообложения будущей сделки. Такой ответ может быть предоставлен в виде предварительного ценового соглашения — Advance Pricing Agreements (APAs) или в виде предварительной налоговой консультации — Advance Tax Rulings (ATRs).

 

Определение терминов

APAs с ключевым словом «цена» (price) касаются вопросов трансфертного ценообразования. Эти соглашения определяют, соответствует ли цена будущей сделки между двумя связанными лицами принципу вытянутой руки (arm’s length principle) по сравнению со сделками с несвязанными лицами. Соглашения обеспечивают уверенность при определении цены или метода в международных сделках между связанными предприятиями (частями того же предприятия). таким образом налогоплательщик защищается от риска, связанного с нарушением будущим договором норм о трансфертном ценообразовании. В данном случае налогоплательщик свободен в выборе метода трансфертного ценообразования и объектов сравнения при условии, что это приведет к определению цены сделки по правилам вытянутой руки.

Напротив, ATRs с ключевым словом «налог» (tax) могут касаться разных налогов (НДС, корпоративного налога, подоходного налога и т.д.). Как и в предыдущем случае, предварительные налоговые консультации обеспечивают уверенность в отношении налоговых последствий предполагаемой сделки. ATRs могут применяться только к конкретным сделкам, в которых заявитель имеет заинтересованность, гипотетические вопросы налоговыми органами не рассматриваются.

 

Зарубежная практика

Например, в Нидерландах APAs и ATRs издаются как определяющие соглашения (determination agreements), покоясь на договорном праве, они регулируются Гражданским кодексом Нидерландов. В 2013 году министерство финансов Нидерландов издало декрет о трансфертном ценообразовании № IFZ2013/184M, согласно которому руководство ОЭСР по трансфертному ценообразованию инкорпорировано в национальное законодательство Нидерландов.

В соответствии с процедурой, описанной в вышеуказанных актах, запросы по ATRs налогоплательщик может направлять бесплатно местному налоговому инспектору (за исключением нескольких стран (в Америке их стоимость составляет от 250 до 50 000 долл. США) сбор за такое заявление не взимается). Заявитель должен указать период, на который целесообразно предоставить ATR (срок может быть продлен). как правило, в Нидерландах ATRs издаются на срок 4-5 лет. Также можно организовать предварительную встречу с представителями налоговых органов Нидерландов для выяснения, будет ли рассмотрен запрос по ATR и на каких условиях.

В этом аспекте необходимо доказать, что главной целью сделки не является налоговая экономия. Кроме того, налоговым органам необходимо предоставить детальную информацию о будущем договоре: от названия вовлеченных компаний до применяемых актов и конечных бенефициаров. Имя конечного бенефициара также обязательно указывать во Франции, Германии, Греции и Швеции (может возникнуть необходимость в Дании, Финляндии, Нидерландах и Великобритании), в зависимости от случая — в Австрии и Люксембурге.

Срок получения ATRs в Нидерландах составляет около восьми недель, в Австрии — от двух недель до года, в Бельгии — от одного до трех месяцев, в Дании — от шести до восьми недель, во Франции — от шести до девяти месяцев, в Греции — около двух месяцев, в Люксембурге для тривиального случая — примерно неделю, на Мальте — 30 дней, в Португалии — три месяца, в Швеции — два-три месяца, в Великобритании — около 30 дней.

Обязанность налогового органа ответить на запрос в отношении ATRs также отличается в разных странах, например, в Бельгии, Финляндии, Люксембурге и Швеции налоговый орган не обязан отвечать на запрос, в Германии — должен предоставлять ответы на запросы только относительно подоходного налога. ATRs публикуются в США, Бельгии, Германии, Греции, Италии, Испании и на Мальте и не подлежат опубликованию в Австрии, Финляндии, Португалии и Нидерландах.

Ответ налогового органа является обязательным в США, Дании, Финляндии (в случае апелляции), Франции, Германии, Греции, Республике Мальта, Нидерландах, Португалии; не обязателен в Италии; в зависимости от ситуации — в Австрии, Бельгии, Люксембурге, Испании, Швеции и Великобритании.

В отличие от ATRs для APAs в Нидерландах заявитель должен обосновать размер вознаграждения, полученного от компании, связанной с голландской, в соответствии с принципом вытянутой руки, методами и рекомендациями ОЭСР по трансфертному ценообразованию, учитывая функции голландской компании (принимая во внимание использованные активы и принятые риски). Например, в Нидерландах при определении рыночной цены автомобиля суд признал необходимым использовать информацию о ценах, содержащуюся в каталоге национальной ассоциации автомобильных дилеров (Lower Courtof’s Gravenhage, 29 сентября 1981 года, BNB 1983/84).

Кроме того, зачастую возникают ситуации, когда объектом сделки является новый нематериальный актив (новая компьютерная программа), прибыль от которого еще неизвестна, поскольку актив пока не принес какого-либо дохода. В таких случаях рекомендуется включать в договор между связанными компаниями положение о корректировке цен (price adjustment clause) с указанием на то, что установленная цена зависит от уровня будущих доходов (Supreme Court, 17 августа 1998 года, № 32.997, BNB 1998/385). Следовательно, налоговые органы Нидерландов иногда занимают позицию, согласно которой фиксированная цена не всегда соответствует принципу вытянутой руки, когда мало определенности относительно стоимости актива на момент совершения сделки, поскольку несвязанные третьи стороны не согласились бы на фиксированную цену в аналогичной ситуации.

Для сравнения: на данный момент в нашем государстве действует Порядок предварительного согласования цен контролируемых операций, по результатам которого заключаются договоры, имеющие односторонний, двусторонний и многосторонний характер, для целей трансфертного ценообразования. Этот документ, утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины № 504 от 17 июля 2015 года, предоставляет возможность заключения APAs для крупных налогоплательщиков.

Таким образом, для уверенности инвесторов в дальнейшем налогообложении необходимо создавать благоприятные и понятные условия в национальном законодательстве, заменив угадывание налоговых последствий четким порядком налогообложения, и при этом учитывать иностранный опыт в сфере ATRs и APAs, в частности практику Нидерландов.

 

СЛОБОДЕНЮК Андрей — юрист LEMAN International Law Group, г. Киев

---

Мнение

Консультация — для роста

Наталья ШВЕЦ, юрист АО Ario

Хотя бизнес-процесс так или иначе связан с налоговыми рисками, субъект хозяйствования стремится осуществлять хозяйственные операции без возможных налоговых последствий и всевозможных начислений. Соблюдение принципа стабильности налогового законодательства является основой для привлечения инвестиции в экономику Украины. Одним из механизмов соблюдения этого принципа может быть применение плательщиком налогов так называемых предварительных налоговых консультаций (ATR), которые активно используются за рубежом, например во Франции, США и Израиле.

Что представляет собой ATR? Если сказать обычными словами, а не юридическими терминами — это своего рода «заключение по хозяйственной операции». В данном случае плательщик налогов перед совершением сделки обращается в налоговый орган для получения предварительной налоговой консультации по определенной хозяйственной операции, а получив ATR, может совершать хозяйственную операцию, не опасаясь того, что впоследствии ему будут предъявлены доначисления по тому или иному налогу.

К сожалению, адресные консультации фискальных органов Украины еще далеки от ATR, которые получают налогоплательщики в странах, входящих в ОЭСР, и не могут быть применимы как форма предварительного ценового соглашения (APA), основанная на ответе налоговой в отношении налогообложения будущей сделки.

Внедрение первичной налоговой консультации даст возможность увеличить рост инвестиций в экономику. Получение такого рода консультаций является одним из направлений реализации принципа стабильности правового регулирования

 

Не всегда автоматически

Сергей ПРОТАСОВ, старший юрист ЮФ Trusted Advisors

В нашей стране на законодательном уровне предусмотрен механизм получения налоговой консультации.

Для этого налогоплательщику необходимо обратиться в налоговый орган, который обязан предоставить бесплатную консультацию по вопросам практического использования отдельных норм налогового законодательства.

Согласно внесенным изменениям, индивидуальная налоговая консультация, предоставленная в письменной форме, подлежит регистрации в единой базе индивидуальных налоговых консультаций и размещению на официальном веб-сайте ГФС Украины.

Кроме того, Минфин будет выдавать обобщающие налоговые консультации по результатам обобщения индивидуальных налоговых консультаций, предоставленных органами ГФС Украины налогоплательщикам, и в случае выявления обстоятельств, свидетельствующих о неоднозначности отдельных норм налогового законодательства.

Нормами налогового законодательства установлено, что налогоплательщик, который действовал согласно предоставленной налоговой консультации, не может быть привлечен к ответственности.

Однако на практике освобождение от ответственности не всегда применяется налоговыми органами автоматически, что приводит к возникновению споров между контролирующими органами и налогоплательщиками.