Со вступлением в силу Налогового кодекса (НК) Украины в стране установились новые правила налогового учета, которые существенно изменили порядок подачи налоговой отчетности в органы государственной налоговой службы (ГНС). Пунктом 3 статьи 49 НК Украины предусмотрены несколько способов предоставления налоговых деклараций в органы ГНС, в том числе — лично налогоплательщиком или уполномоченным на то лицом. При подаче налоговых деклараций физическими лицами (в том числе предпринимателями) лично сложностей не возникает, так как указанные лица сами непосредственно являются налогоплательщиками. Отсутствие в НК Украины четкого перечня лиц, уполномоченных на предоставление налоговой декларации в органы ГНС, иногда приводит к тому, что такой налогоплательщик не может реализовать свою обязанность по предоставлению налоговой отчетности. Несвоевременная сдача налоговой декларации влечет за собой как привлечение налогоплательщика и его должностных лиц к финансовой или административной ответственности, так и проведение документальных внеплановых проверок деятельности предприятия органами ГНС. Поэтому проблема определения круга уполномоченных лиц, обладающих правом подачи налоговых деклараций, является в настоящее время актуальной.

В тексте НК Украины толкование термина «уполномоченное лицо» прямо не приведено.

Но «похожий» термин — «уполномоченный представитель» — встречается в подпункте 2 пункта 1 статьи 17 НК Украины, где предусматривается право налогоплательщика представлять свои интересы в контролирующих органах, в том числе и через уполномоченных представителей. Упомянутыми представителями налогоплательщика считаются лица, осуществляющие представительство его интересов и ведение на основании закона или доверенности дел, связанных с уплатой налогов. Такой представитель, согласно пункту 3 статьи 19 НК Украины, пользуется теми же правами, что и налогоплательщик. Анализируя статью 47 НК Украины, предусматривающую ответственность за неподачу отчетности, приходим к выводу, что отчетность могут подавать как должностные лица предприятия, так и физические лица-налогоплательщики и их законные или уполномоченные представители (поскольку они несут ответственность за нарушение порядка ее предоставления).

Поскольку в НК Украины ­прямо упоминается возможность «налогового» представительства для определения круга уполномоченных на подачу налоговой отчетности лиц, следует по­дробнее рассмотреть данные правоотношения. В случае представительства (глава 17 Граждан­ского кодека (ГК) Укра­ины) одна сторона обязана или имеет право совершить сделку от имени другой стороны, которую она представляет. Представительство, основывающееся на договоре, может осуществляться и по доверенности. Доверенность — это выдаваемый представителю письменный документ для представительства перед третьими лицами, подтверждающий его полномочия. Доверенность может быть как общей (генеральной) — на осуществление любых юридических действий различного характера, так и специальной (разовой) — на осуществление конкретных деяний. Согласно статье 245 ГК Украины, форма доверенности должна соответствовать форме сделки. Посколь­ку, согласно пункту 1 статьи 46 НК Украины, налоговая декларация — это предоставляемый налогоплательщиком документ, доверенность на подачу ее представителем должна быть составлена, по меньшей мере, в письменной форме. Статья 245 ГК Украины содержит исчерпывающий перечень случаев, в которых необходимо нотариальное удостоверение доверенности, в котором представительство интересов и ведение дел, связанных с уплатой налогов, не упоминаются. Других требований необходимости нотариального удостоверения доверенности на подачу налоговой декларации ни в НК Украины, ни в ГК Украины не содержится (кроме случаев перепоручения). При оформлении доверенности следует обратить внимание на правильность заполнения ее реквизитов. Доверенность от имени юридического лица должна быть скреплена печатью такой организации. Пункт 2 статьи 19 НК Украины прямо предусматривает возможность выдачи доверенности на представительство интересов налогоплательщиком — физическим лицом при условии ее удостоверения в соответствии с действующим законодательством. Согласно общему правилу, доверенность налогоплательщика — физического лица на осуществление представителем упомянутых действий выдается в простой письменной форме. При желании налогоплательщика указанную доверенность можно удостоверить нотариально на основании статьи 58 Закона Украины «О нотариате» от 2 сентября 1993 года № 3425-XII.

Для всестороннего рассмотрения данной темы при необходимости подачи налоговой отчетности уполномоченными лицами следует также обратить внимание на использование договора поручительства, предусмотренного главой 68 ГК Украины. Так, по договору поручительства одна сторона (поверенный) обязуется от имени и за счет другой стороны (доверителя) — налогоплательщика — осуществить определенные юридические действия, как разово, так и периодически. На основании договора поручительства доверителем может быть выдана соответствующая доверенность (пункт 1 статьи 244 ГК Украины). Требование нотариального удостоверения договора поручительства или доверенности доверителя поверенному на подачу налоговой декларации в НК Украины и в ГК Украины также не содержится.

В случае отказа органа ГНС в приеме налоговой декларации у уполномоченного лица налогоплательщик, согласно пункту 12 статьи 49 НК Украины, вправе обжаловать действия налоговиков в судебном либо административном порядке. При обжаловании целесообразно воспользоваться приведенными аргументами, а также нормой подпункта 4 пункта 1 статьи 4 НК Украины, которая предусматривает презумпцию правомерности решения налогоплательщика в случае, если нормы НК Украины предусматривают неоднозначную трактовку его обязанностей, в том числе и при предоставлении налоговых деклараций.

Таким образом, лицо может считаться уполномоченным на подачу налоговой декларации в органы ГНС, по меньшей мере, в случаях, если оно является:

— должностным лицом либо состоит в трудовых отношениях с налогоплательщиком, при которых подача декларации в органы налоговой службы является частью выполняемой им работы;

— поверенным налогоплательщика по договору поручения;

— представителем налогоплательщика (в том числе и по доверенности).

При отказе в приеме налоговой декларации у уполномоченного лица налогоплательщик вправе обжаловать действия налоговиков в судебном либо административном порядке.

ДРУШЛЯК Александр — независимый консультант, г. Севастополь

Терминология

Должностное лицо

Для толкования термина «должностное лицо» обратимся к пункту 3 статьи 5 НК Украины, согласно которому понятия, упоминающиеся, но не интерпретированные в НК Украины, употребляются в значении, установленном другими законами. В соответствии с примечанием к диспозиции статьи 364 Уголовного кодекса Украины должностными лицами (применительно к некоторым статьям данного Кодекса) являются, в том числе, лица, занимающие постоянно или временно в учреждениях или организациях должности, связанные с выполнением организационно-распорядительных или административно-хозяйственных функций или выполняющие такие функции по специальному полномочию. Принимая во внимание постановление Пленума Верховного Суда Украины от 26 апреля 2002 года № 5 «О судебной практике по делам о взяточничестве», можно сделать вывод, что для целей НК Украины должностными лицами будут считаться руководитель предприятия, а также лицо, ответственное за подачу налоговой отчетности, как правило, главный бухгалтер.

Вместе с тем уполномоченными на предоставление налоговой отчетности могут быть не только должностные лица предприятия, но и другие работники налогоплательщика. Так, статьей 21 Кодекса законов о труде (КЗоТ) преду­смотрено заключение договора между работником и работодателем, по которому работник обязуется выполнять работу, определенную таким соглашением. По требованию статьи 29 КЗоТ работодатель до начала работы обязан разъяснить работнику его права и обязанности, как правило, путем ознакомления с должностной инструкцией, где указываются, в том числе, должностные обязанности работника. Отметим, что функция предоставления (сдачи, доставки) налоговых деклараций в органы ГНС может быть предусмотрена должностными обязанностями, например, курьера, секретаря, посыльного, бухгалтера и т.п. Сдача налоговой отчетности указанными лицами не противоречит пункту 3 статьи 49 НК Украины, так как работники на осуществление данных действий уполномочиваются работодателем-налогоплательщиком.