20 декабря 2004 года Украина подписала Конвенцию о взаимной административной помощи по налоговым делам (Конвенция). Конвенция вступила в силу для Украины с 1 июля 2009 года и сегодня является основным многосторонним международным документом, регулирующим обмен налоговой информацией между разными странами. Государственная фискальная служба (ГФС) Украины периодически информирует о перечне стран, на которые распространяется действие Конвенции. Последний список был опубликован в письме от 9 июня 2017 года № 14868/7/99-99-01-02-02-17 и включает 96 юрисдикций. Также на сайте Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) содержится оперативно обновляемый перечень участников (http://www.oecd.org/tax/exchange-of-tax-information/Status_of_convention.pdf), рекомендуем полагаться на него.

Примечательно, что Конвенцию подписали не только развитые страны, но и многие офшорные юрисдикции, такие как Белиз, Британские Виргинские острова, остров Мэн и другие. Это связано с повышением в последние годы требований к налоговой прозрачности со стороны ЕС и стран «большой двадцатки» и угрозой попадания несотрудничающих юрисдикций в «черные списки» с соответствующими негативными последствиями.

Помимо Конвенции правовой базой обмена налоговой информацией могут служить соглашения об избежании двойного налогообложения, в которых, как правило, содержатся отдельные положения об обмене информацией. Хотя и редко, но встречаются ситуации, когда между Украиной и иностранной юрисдикцией заключено соглашение об избежании двойного налогообложения с условием обмена информацией, но эта юрисдикция не является участником Конвенции (к примеру, Алжир, Вьетнам). В таких случаях обмен может происходить на основе соглашения.

Еще одним правовым инструментом для обеспечения взаимного обмена выступают специальные двусторонние договоры об обмене налоговой информацией. Украина не использовала этот инструмент, хотя правительство планировало заключить договоры с Белизом, Каймановыми островами и Андоррой.

 

Виды обмена

Конвенция предусматривает, что обмен информацией может происходить по запросу, спонтанно или автоматически.

Обмен по запросу осуществляется в виде ответа налоговых органов одной юрисдикции (принимающей стороны) на информационный запрос налоговых органов другой юрисдикции (запрашивающей стороны). Для направления обоснованного запроса налоговые органы должны обладать определенной информацией о связях украинского налогоплательщика с нерезидентом. Поэтому большинство запросов на получение информации направляются во время или в связи с проведением налоговых проверок. Это не исключает возможности направления запроса без назначения или проведения проверки.

Спонтанный обмен происходит по инициативе самой стороны, которая желает передать информацию, в случаях, предусмотренных Конвенцией: например, если есть основания полагать, что вторая сторона может столкнуться с налоговыми потерями. На практике это встречается редко, нам не известны случаи получения информации в таком порядке украинскими налоговыми органами.

Последний вид обмена информацией согласно Конвенции — автоматический. Такой обмен осуществляется в определенных категориях случаев и в соответствии с процедурами, установленными сторонами по общему согласию. Автоматический обмен активно продвигается ОЭСР в свете двух инициатив: обмена информацией о финансовых счетах по единому стандарту отчетности (CRS) и обмена отчетами в разрезе стран (country-by-country reporting) для целей трансфертного ценообразования. Обмен отчетами в разрезе стран предусматривает обязанность транснациональных компаний ежегодно предоставлять информацию для каждой налоговой юрисдикции, в которой они ведут бизнес (в том числе о распределении прибыли между компаниями группы и уплаченных налогах), с целью оценки соответствия трансфертных цен принципу «вытянутой руки». Сегодня Украина формально не присоединилась ни к одной из этих инициатив, но обязалась имплементировать обмен отчетами в разрезе стран.

Таким образом, в настоящее время у украинских налоговых органов только один действенный инструмент сбора налоговой информации за рубежом — направление официальных запросов в иностранные налоговые органы. В перспективе этот арсенал будет расширяться.

 

Украинская практика

ГФС не публикует статистическую информацию о поданных запросах, но есть основания полагать, что их количество в последние годы увеличилось и продолжает расти. Среди украинских налогоплательщиков до сих пор распространено ошибочное мнение об игнорировании иностранными коллегами большинства запросов украинских налоговых органов. Возможно, такая практика была в прошлом, но в последние годы ситуация существенно изменилась. Во-первых, появился тренд повышения налоговой прозрачности. Во-вторых, заметно повысилась квалификация налоговиков, соответственно, улучшилось качество запросов. Если запрос не является очевидно необоснованным (в международной практике используется термин «закидывание удочки»), то ответ на него, скорее всего, будет предоставлен.

При подготовке запросов, помимо вышеупомянутых международных документов, украинские налоговики руковод­ствуются внутренним законодательством — главным образом Порядком обмена налоговой информацией по специальным письменным запросам с компетентными органами зарубежных стран, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 30 ноября 2012 года № 1247 (Порядок № 1247).

Согласно Порядку № 1247, осуществление налогоплательщиком-резидентом внешнеэкономической деятельности не является основанием для направления специального запроса. Необходимость получения той или иной информации должна основываться на том, что факты, изложенные в описании ситуации, дают основания полагать, что налогоплательщик действовал по схеме, позволявшей скрывать доходы.

Большинство известных нам случаев направления запросов связаны с проведением проверок. Следует отметить, что контролирующие органы могут выступать лишь инициаторами запросов, исполнителем является специальное структурное подразделение ГФС Украины. Таким образом, если в ходе проверки у налоговиков возникнет необходимость в направлении запроса в иностранное государство, его подготовка и согласование могут занять некоторое время.

Сегодня основным драйвером запросов, по нашим наблюдениям, стало применение украинскими налогоплательщиками льготных ставок налога на доходы нерезидентов с источником их происхождения с Украины — в первую очередь дивидендов, процентов и роялти. Вопросы налоговых органов, наиболее часто встречающиеся в запросах, условно можно разделить на несколько групп. Во-первых, это общие вопросы о физическом присутствии зарубежной компании, получившей доход с источником происхождения с Украины: где зарегистрирована компания, владеет ли она офисными помещениями (на основании собственности или аренды), кто является членом органов управления, какова численность персонала и т.д. Во-вторых, налоговики могут запросить показатели финансовой отчетности компании-нерезидента. Третья группа вопросов относится к конкретным операциям украинского налогоплательщика с компанией-нерезидентом, которые находятся в фокусе контролирующих органов.

Запросы могут быть направлены не только в те страны, где зарегистрированы компании, непосредственно принимающие участие в операциях с украинскими налогоплательщиками. Например, если у налоговых органов возникает подозрение, что непосредственный получатель дохода с источником происхождения с Украины не является его бенефициарным собственником, и есть основания полагать, что весь полученный доход перечисляется другому лицу, то запрос может быть направлен и в юрисдикцию последнего.

Как правило, зарубежные налоговые органы перенаправляют полученный запрос компании, которой он касается (особенно в той части, по которой информация у зарубежных налоговых органов отсутствует). В зависимости от внутренней процедуры местные налоговики могут проводить или не проводить проверку сведений, изложенных компанией в ответ на запрос. Как правило, они стараются убедиться в его полноте и корректности, соответствии ответа заданному вопросу.

Информация, полученная украинскими налоговыми органами в порядке международного обмена, может стать основанием для выводов акта налоговой проверки или подтверждением позиции налогового органа в суде. Судебная практика по этому вопросу пока еще не сформировалась. Однако в реестре судебных решений уже можно найти дела, в которых упоминается международный обмен информацией. Например, ответ компетентного органа Великобритании служил доказательством в деле по иску ПАО «КБ «Приватбанк» к налоговому органу о признании противоправными и отмене налоговых уведомлений-решений (http://reyestr.court.gov.ua/Review/64055085). С помощью полученной информации ответчик пытался подтвердить выводы акта проверки о том, что компания — резидент Великобритании не была бенефициарным собственником полученных с Украины доходов.

Украинским группам, имеющим зарубежные структуры (в том числе холдинговые, финансовые, лицензионные или торговые), следует позаботиться о подготовке надежного защитного файла с целью обоснования сущности (substance) операций с этими компаниями. Это включает не только наличие физического присутствия в стране регистрации (аренда реального офиса, осуществление фактического управления), но и возможность подтверждения экономической сущности и реальности проводимых операций.

 

ПЕНСКОЙ Константин — старший юрист Sayenko Kharenko, г. Киев,

ДМИТРЕНКО Юрий — юрист Sayenko Kharenko, г. Киев