Светлана ТАРАСОВА • «Юридическая практика»

Последний день февраля текущего года позволил Украине стать еще на один шаг ближе к имплементации Плана действий для борьбы с размыванием налогооблагаемой базы и выводом прибыли из–под налогообложения (план BEPS). Напомним, что наша страна взяла на себя обязательство имплементировать минимальный стандарт — четыре шага из 15 предусмотренных планом BEPS. 28 февраля с.г. Верховная Рада Украины ратифицировала Многостороннюю конвенцию по имплементации связанных с налоговыми соглашениями мер для предотвращения размывания налогооблагаемой базы и вывода прибыли из–под налогообложения (Многосторонняя конвенция MLI или MLI), которая фактически позволяет стране одновременно исполнить уже два шага плана BEPS.

Как отмечают Юрий Цветков, советник МЮФ Baker McKenzie, и Виталий Трачук, юрист МЮФ Baker McKenzie, ратификация Многосторонней конвенции MLI является еще одним серьезным шагом на пути Украины к реформированию собственного налогового законодательства и приведению его в соответствие с передовыми международными стандартами. «Этот шаг имеет большое значение и на международном уровне, поскольку Украина таким образом косвенно влияет и на законодательство других государств, которые ратифицировали Многостороннюю конвенцию MLI или планируют это сделать в ближайшем будущем», — считают эксперты.

Ключевые изменения, предусмотренные Многосторонней конвенцией MLI, в первую очередь затронут бизнес с международной структурой с присутствием в низконалоговых юрисдикциях. По мнению Павла Ходаковского, партнера, руководителя практики налогового права АО Arzinger, Многосторонняя конвенция MLI детализирует порядок налогообложения прибыли, полученной от продажи акций (корпоративных прав) компаний, стоимость которых полностью или частично составляет недвижимое имущество, и вводит меры, направленные на предотвращение злоупотреблений положениями соглашений в части искусственного избежания статуса постоянного представительства.

Нюансы влияния положений Многосторонней конвенции MLI в этой сфере раскрывают Анастасия Мосунова, менеджер, и Алиса Епанчинцева, консультант «KPMG в Украине». В частности, эти положения прежде всего повлияют на налогообложение доходов украинского бизнеса от осуществления торговой деятельности, связанной в том числе с дистрибуцией товаров, осуществлением закупок, проведением строительных работ в иностранных юрисдикциях и т.д.

«Отсутствие у агента юридических полномочий на заключение сделок от имени нерезидента не исключает риск возникновения постоянного представительства (ПП). Теперь ПП может возникнуть и в том случае, если уполномоченное лицо (агент) действует от имени украинской компании и обычно в рамках такой деятельности играет существенную роль в подготовке сделок, которые затем заключаются такой украинской компанией без существенных изменений», — отмечают эксперты. Кроме того, они рекомендуют компаниям провести детальный анализ фактической деятельности агентов в иностранных юрисдикциях с целью выявления возможных рисков возникновения ПП и принятия мер по их уменьшению.

Что касается возможных рисков, то, как отмечают Анастасия Мосунова и Алиса Епанчинцева, после вступления в силу Многосторонней конвенции MLI в случае осуществления деятельности, которая может привести к возникновению ПП, компаниям может быть начислен налогооблагаемый доход от такой деятельности в соответствующей юрисдикции, рассчитанный по правилам для расчета дохода ПП.

«Например, если у украинской компании есть торговые представители в иностранных юрисдикциях, которые занимаются поиском клиентов и согласованием с ними существенных условий контрактов по продаже товаров, а в последующем эти контракты только формально подписываются между украинской компанией и клиентом, такая деятельность может быть признана ПП украинской компании в иностранной юрисдикции. Как следствие, украинской компании может быть доначислен налогооблагаемый доход в размере маржи трейдера, заработанной от продажи товаров», — поясняют они.

Кроме того, не исключается применение к компаниям, которые не учли нововведения Многосторонней конвенции MLI, штрафных санкций за несвоевременную регистрацию ПП, недекларирование доходов и неуплату налогов в иностранной юрисдикции.

«Таким образом, новые правила относительно налогообложения ПП могут привести к значительному увеличению налогового бремени украинских компаний, которые ведут бизнес за рубежом, и потребуется пересмотр существующих бизнес–моделей», — предполагают эксперты.

Павел Ходаковский рекомендует бизнесу провести комплексный анализ «стойкости» собственных международных структур на предмет соответствия положениям Многосторонней конвенции MLI и разработать план действий, направленный на минимизацию выявленных рисков.

По мнению Юрия Цветкова и Виталия Трачука, в Украине фактически отсутствует практика налогообложения постоянных представительств в отсутствие зарегистрированного офиса в Украине, в том числе по причине некоторой отсталости законодательства в этом контексте от реалий современной бизнес–деятельности. Поэтому без внесения изменений в Налоговый кодекс Украины, в том числе без внедрения качественного механизма проверок нерезидентов, международный бизнес на практике не почувствует новшеств MLI в области налогообложения постоянных представительств.

«Наконец, важно также отметить, что ключевым изменением, согласно Многосторонней конвенции MLI, является так называемый тест основной цели (Principal Purpose Test), предоставляющий возможность оспаривания налоговым органом применение налогоплательщиками преимуществ налоговых конвенций об избежании двойного налогообложения, если налоговая оптимизация будет признана «одной из основных целей» трансакции. Эффективная реализация такого правила налоговым органом способна существенно изменить правила налогового планирования как в Украине, так и за рубежом», — акцентируют внимание юристы.

Андрей Реун, партнер, руководитель налоговой практики в ЮФ Evris, считает, что первую очередь следует выяснить, будет ли Многосторонняя конвенция MLI применяться к операциям конкретного бизнеса, поскольку она применяется не ко всем действующим конвенциям об избежании двойного налогообложения. В частности, речь идет о конвенциях с такими странами, как Австрия, Испания, Мальта, Нидерланды, Германия, Норвегия, Швейцария. «Если Многосторонняя конвенция MLI все же будет применяться к операциям отдельно взятого бизнеса, то необходимо обратить внимание на то, насколько деятельность иностранных компаний группы наполнена сущностью. Многосторонняя конвенция MLI вводит тест основной цели, предусматривающий возможность отказа от применения конвенций об избежании двойного налогообложения, если одной из основных целей операции или создания иностранной компании группы было получение налоговых льгот, предоставляемых той или иной конвенцией. А если у иностранной компании — получателя дохода нет наемных сотрудников, офиса, учредители и директора являются номинальными, обосновать наличие иных целей, кроме достижения налогового преимущества, будет очень непростой задачей. В любом случае обоснование неналоговых целей совершения операций с иностранными компаниями группы лучше подготовить заранее», — поясняет он.

Еще один момент, заслуживающий анализа, — состав активов украинских компаний, акции или корпоративные права, которые планируются к продаже. MLI несколько меняет правила налогообложения прибыли от продажи акций и корпоративных прав, более чем 50 % стоимости которых составляет расположенная в Украине недвижимость. «После вступления Многосторонней конвенции MLI в силу тест на недвижимость необходимо будет учитывать в течение 365 дней до продажи акций/корпоративных прав. Также бизнесу, заказывающему у компаний группы услуги/работы на долгосрочной основе с их фактическим выполнением в Украине, целесообразно изучить новые правила в части противодействия искусственного уклонения от создания постоянного представительства, особенно в случае распределения контрактов между компаниями группы. Но данный вопрос станет более актуальным после внесения соответствующих изменений в Налоговый кодекс Украины», — отмечает г–н Реун.

Эксперты сошлись во мнении, что с учетом длительности процедуры вступления в силу Многосторонней конвенции MLI влияние ее положений на бизнес следует ожидать не раньше 2020 года. Как поясняет Андрей Реун, MLI подписали 87 стран и 21 юрисдикция ратифицировала ее. «Важно учесть следующее: для того, чтобы Многосторонняя конвенция MLI вступила в силу, ратификационная грамота должна быть передана Организации экономического содействия и развития, и после такой передачи должен истечь трехмесячный срок», — говорит эксперт.

Более детально порядок вступления в силу Многосторонней конвенции MLI и сроки ее возможного влияния на бизнес разъясняет Павел Ходаковский. В частности, влияние MLI на конкретный двусторонний договор об избежании двойного налогообложения (ДИДН) следует оценивать в каждом конкретном случае. Однако обобщенный механизм модификации положений ДИДН выглядит таким образом.

«Прежде всего следует отметить, что Многосторонняя конвенция MLI затрагивает применение положений ДИДН при условии, что (1) она вступила в силу для обоих государств — сторон такого ДИДН и (2) оба государства, ратифицировавшие ее, отметили ДИДН как охватываемый действием этого документа. Если хотя бы одно из этих условий не выполняется, Многосторонняя конвенция MLI не повлияет на отношения в сфере международного налогообложения между двумя государствами», — отмечает он.

Также, по его словам, следует определить момент, с которого MLI подлежит применению к отношениям между двумя государствами. Как правило, это зависит от типа налога. «Если речь идет о налогах, удерживаемых у источника (так называемый налог на репатриацию), то Многосторонняя конвенция MLI будет по умолчанию применяться с первого дня календарного года, следующего за моментом, когда она вступила в силу для обоих государств — сторон ДИДН. То есть если MLI вступает в силу для Украины с 1 июля 2019 года, в части налогов, удерживаемых у источника, нормы конкретного ДИДН будут применяться с учетом ее положений уже с 1 января 2020 года (в отношении страны, для которой MLI также уже вступила в силу в 2019 году и к тому моменту распространила свое действие на ДИДН с Украиной)», — рассказывает г–н Ходаковский.

Кроме того, в отношении всех остальных налогов по умолчанию положения Многосторонней конвенции MLI будут применяться спустя шесть календарных месяцев, следующих за датой вступления MLI в силу для обоих государств — сторон ДИДН.

«Однако стоит отметить, что Министерство финансов и Национальный банк Украины предлагают внести соответствующие изменения в Налоговый кодекс Украины. На наш взгляд, такие изменения в случае их принятия должны повлиять на бизнес гораздо быстрее и эффективнее, чем сама Многосторонняя конвенция MLI», — считают Юрий Цветков и Виталий Трачук.

В любом случае ратификация Многосторонней конвенции MLI является существенным шагом для Украины в части приближения страны к международным налоговым стандартам. Соответствующий закон уже находится на подписи у Президента Украины (по информации, размещенной на сайте парламента, документ направлен 12 марта 2019 года), и, возможно, уже в ближайшее время народные депутаты Украины рассмотрят проект закона об имплементации плана BEPS.