Убытки при реорганизации предприятий — PRAVO.UA
прапор_України
2024

Генеральний партнер 2024 року

Видавництво ЮРИДИЧНА ПРАКТИКА
Головна » Выпуск №7 (269) » Убытки при реорганизации предприятий

Убытки при реорганизации предприятий

В газете «Юридическая практика» № 2 (264) от 14 января 2003 года была опубликована статья Льва Азарова «Налогообложение: как избежать ошибок», в которой он высказал свое мнение о налогообложении при реорганизации (присоединении) предприятий. Автор пришел к выводу, что убытки присоединяющихся предприятий за предыдущий налоговый период не должны отражаться в налоговом учете вновь созданных предприятий (к которым они присоединились).

В качестве аргумента приводилось следующее соображение. Поскольку налоговые убытки присоединяющихся предприятий (финансовые результаты) не являются имущественным правом, они не могут учитываться в хозяйственной деятельности вновь созданных предприятий. Считаю это мнение автора неверным. И вот почему.

Для начала разберемся, что такое финансовый результат. В соответствии с Положением (Стандартом) бухгалтерского учета 3 «Отчет о финансовых результатах», финансовым результатом деятельности предприятия может быть 1) убыток, то есть превышение затрат над доходом; 2) прибыль, то есть сумма, на размер которой доходы превышают связанные с ними затраты. Нет сомнений, что такой важный показатель, как финансовый результат (прибыль, убыток), находит свое отражение в балансе предприятия.

В соответствии с пунктом 42 Положения (Стандарта) бухгалтерского учета 2 «Баланс», финансовый результат отражается в статье пассива баланса «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)». Рассмотрим, что происходит с финансовыми результатами при присоединении предприятия А к предприятию Б (в результате реорганизации предприятие А прекращает, а предприятие Б продолжает свою деятельность). Согласно статье 37 ГК УССР, при присоединении юридического лица А к юридическому лицу Б его имущество (права и обязанности) переходит к последнему по передаточному балансу.

Передаточный баланс представляет собой сумму балансов предприятий А и Б (за вычетом внутренних операций и результатов операций между предприятиями). При сложении пассивов балансов предприятий А и Б финансовый результат предприятия А включается в баланс «объединенного» предприятия Б. Такая норма отражена и в пункте 15 Положения (Стандарта) бухгалтерского учета 19 «Объединение предприятий», в соответствии с которым «показатели финансовой отчетности объединяющихся предприятий включаются в финансовую отчетность объединяющихся предприятий за период, в котором осуществляется слияние (в бухгалтерских стандартах под «слиянием» понимают также два вида реорганизации — присоединение и слияние), и за предыдущий период».

Таким образом, мы приходим к выводу, что финансовый результат (т.е. бухгалтерская прибыль или убыток), безусловно, учитывается в хозяйственной деятельности «объединенного» предприятия Б. Однако речь идет не о бухгалтерском, а о налоговом убытке. Правомерно ли его называть финансовым результатом? Рассмотрим простой пример.

Некое предприятие В за отчетный период получило предоплату (без НДС) в размере 1 млн грн. За этот же период была начислена зарплата (и отчисления в фонды) в размере 100 тыс. грн. Определим финансовый результат. Поскольку у предприятия В за рассматриваемый период не было никаких доходов (аванс не может быть определен как доход), а имелись только затраты в размере 100 тыс. грн, то финансовым результатом его деятельности является убыток (превышение суммы затрат над суммой дохода) в размере 100 тыс. грн.

Перейдем к налоговому учету. У предприятия В существуют валовые доходы в размере 1 млн грн и валовые затраты в размере 100 тыс. грн. Соответственно «налоговая прибыль» составляет 900 тыс. грн. Как видим, бухгалтерский финансовый результат никак не идентичен «налоговой прибыли» или «налоговому убытку». В нашем примере мы имеем «налоговую прибыль» и «бухгалтерский убыток».

Во-первых, отметим, что «налоговая прибыль» и «налоговый убыток» ни в коей мере не являются «прибылью» или «убытком». По нашему мнению, наиболее четкое и лаконичное толкование понятия «налоговая прибыль» («налоговый убыток») дано в Положении (Стандарте) бухгалтерского учета 17 «Налог на прибыль». Согласно ПСБУ 17, налоговая прибыль (убыток) — это сумма прибыли (убытка), определенная в соответствии с налоговым законодательством объектом налогообложения за отчетный период.

Это определение полностью соответствует определению объекта налогообложения, приведенному в статье 3 «Объект налогообложения» Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий», согласно которому «объектом налогообложения является прибыль, определяемая путем уменьшения суммы скорректированного валового дохода… на сумму валовых затрат…, сумму амортизационных отчислений…». Итак, в налоговом понимании «прибыль» — это объект налогообложения, то есть расчетная величина (и не следует в ней искать экономический смысл), служащая для определения налоговых обязательств (налога на прибыль).

Строго говоря, «налоговая прибыль» (положительный объект налогообложения) является расчетной величиной, позволяющей определить сумму налоговых обязательств. Появление причины, «налоговой прибыли», ведет к появлению следствия — обязанности налогоплательщика погасить налоговые обязательства. При реорганизации предприятий (присоединение предприятия А к предприятию Б) происходит переход всех прав и обязанностей предприятия А к «объединенному» предприятию Б. Среди прочих переходит и обязанность предприятия А уплатить налог на прибыль.

Однако, как «право и обязанность», так и «прибыль и убыток» — полярные величины. Поэтому если при появлении «налоговой прибыли» у предприятия возникает «обязанность», то и при возникновении «налогового убытка» должны возникать «права». И действительно, при налоговом убытке у предприятия возникает право — «право уменьшить свой будущий объект налогообложения на сумму убытков, а следовательно уменьшить в будущем налоговые обязательства». Таким образом, у «налогового убытка» нет иного юридического и экономического смысла, кроме права «уменьшения в последующих налоговых периодах объекта налогообложения».

Так как все обязанности предприятия А переходят к объединенному предприятию Б в полном объеме, то в полном объеме переходят и все права предприятия А, в том числе и права на уменьшение в будущем объекта налогообложения налога на прибыль. Однако является ли это право имущественным? Хотелось бы заметить по этому поводу следующее. Во-первых, в действующем законодательстве не определено четко понятие «имущественное право» (за исключением законодательства об авторских правах и некоторых банковских нормативных документов, в которых «имущественное право» рассматривается с другой точки зрения). Следовательно приведенное г-ном Азаровым определение — довольно субъективное. Мне кажется, право уменьшения налога — очень даже имущественное право.

Следует отметить и появление в Законе Украины «О налогообложении прибыли предприятий», после последних его изменений, новых понятий — «отрицательное значение объекта налогообложения» и «отрицательное значение налоговых обязательств». Тут недалеко и до признания государства дебитором налогоплательщика. Кстати, в Постановлении Национального банка Украины № 49 от 8 февраля 2000 года имущественные права определены как права требования лица по обязательствам, по которым оно является кредитором.

Во-вторых, так ли уж и важно заострять внимание на этом вопросе? Ведь кроме одного упоминания об «имущественных правах» в статье 34 Закона Украины «О предприятиях в Украине» существует несколько упоминаний о «правах». Например, в пункте 8 статьи 36 того же Закона: «В случае реорганизации предприятия его права и обязанности переходят к правопреемникам». Или же в статье 19 Закона Украины «О хозяйственных обществах»: «При реорганизации общества вся совокупность прав и обязанностей общества переходит к его правопреемнику». Таким образом, «налоговые убытки» присоединившихся предприятий, конечно же, должны быть отражены в налоговой отчетности объединенных предприятий.

В заключение хотелось бы спросить:

а почему вообще возник вопрос о включении или невключении убытков присоединившихся предприятий в налоговую отчетность объединенных предприятий? Почему никто не задается вопросом о том, переходит ли обязанность заплатить налоговые обязательства присоединившихся предприятий к предприятиям объединенным? А ведь это — звенья одной цепи. Либо мы признаем, что объединенное предприятие за «царские долги» не отвечает и тогда — ни старых «налоговых убытков», ни старых «налоговых обязательств». Либо мы соглашаемся с тем, что объединенное предприятие «включило в себя» другое предприятие полностью, со всеми его налоговыми убытками и обязательствами. Иначе получается дискриминация налогоплательщика. Объяснить ее можно, по сути, только одним — в бюджете нет денег, как часто говорят налоговики в судебных заседаниях.

Поділитися

Підписуйтесь на «Юридичну практику» в Facebook, Telegram, Linkedin та YouTube.

Баннер_на_сайт_тип_1
YPpicnic600x900
баннер_600_90px_2
2024
tg-10
Legal High School

Зміст

VOX POPULI

В реформу адвокатуры не верят?

Государственная практика

Между налогоплательщиком и налоговой

Деловая практика

Подоходный налог не по основному месту работы

Законодательная практика

Государственная регистрация недвижимости

Зарубежная практика

Запрет дискриминации будет закреплен законодательно

Ариэль Шарон обвиняется в геноциде

Милошевич уже год находится под следствием

$ 3000 на вывоз без декларирования

Нетрадиционная профилактика налоговых преступлений

Неделя права

Создаются тендерные комиссии

Единый реестр: противостояние продолжается

Десятилетие госрегистрации нормативных актов Украины

Конституционный суд РФ пересмотрел статьи УПК

В Апелляционном суде столицы новый хозяин

Новости профессии

Закон Украины «О прокуратуре» изменится?

Судьи обратились к Президенту

Прецеденты

Признание недействительным налогового разъяснения

Признание недействительным налогового разъяснения

Судебная практика

Будьте осторожны — «фиктив»!

НДС и вопросы арендной платы

Тема номера

Налогообложение услуг нерезидента

Операции с грузами: битва за нулевую ставку

НДС через призму международных договоров

Частная практика

Шаг к реформе адвокатуры

Юридический форум

Украинские студенты-юристы поедут в Гаагу

Адвокатура разобщена

Убытки при реорганизации предприятий

Інші новини

PRAVO.UA