Как известно, наличие формально составленных первичных документов само по себе не свидетельствует о реальности осуществления хозяйственной операции. Высший административный суд Украины в информационном письме от 2 июня 2011 года № 742/11/13­11 отмечает, что для выводов о наличии нарушений налогового законодательства в действиях налогоплательщика в обязательном порядке необходимо выяснить возможную осведомленность такого плательщика о дефектах в правовом статусе его контрагентов.

Дефект в статусе

Кроме того, как показывает практика, налогоплательщики часто привлекаются к ответственности за действия третьих лиц. Все это означает, что даже безупречное оформление первичной документации не является гарантией достижения положительного исхода в споре с налоговым органом. Реальность и товарность операций любого предприятия рассматривается в том числе сквозь призму правового статуса контрагентов. Особенно актуальным становится этот вопрос в связи с последней практикой Верховного Суда Украины. Кроме приведения первичной документации в соответствие с нормами законодательства необходимо расписать и аргументировать наличие специальной налоговой правосубъектности контрагента.

В такой ситуации доказыванию подлежит отсутствие дефектов в правовом статусе контрагента. Если же дефекты имели место, необходимо аргументировать, что налогоплательщик не мог знать о таких дефектах.

Открытые данные

Первое, что нужно сделать при проверке своего контрагента, — найти информацию, которая размещена в общедоступных источниках, к примеру, в Едином государственном реестре юридических лиц и физических лиц — предпринимателей (ЕГР).

Статья 10 Закона Украины «О государственной регистрации юридических лиц, физических лиц — предпринимателей и общественных формирований» от 15 мая 2003 года № 755­IV предусматривает следующее:

— если сведения, подлежащие внесению в ЕГР, в него внесены, то они считаются достоверными и могут быть использованы в споре с третьим лицом до внесения в них не соответствующих изменений;

— если сведения, подлежащие внесению в ЕГР, являются недостоверными и были внесены в него, то третье лицо может ссылаться на них в споре как на достоверные. Третье лицо не может ссылаться в споре на такие сведения в случае, если оно знало или могло знать о том, что они являются недостоверными.

Таким образом, подтверждением правосубъектности контрагента является факт его госрегистрации, о чем свидетельствует запись в ЕГР. Там же подтверждаются полномочия руководителя предприятия и местонахождение компании. Если иное не указано в ЕГР, то контрагент не находится в процессе прекращения деятельности.

Наличие предприятия в реестре плательщиков и, соответственно, отсутствие в базе аннулированных свидетельств НДС подтверждают правосубъектность контрагента, потому что, согласно пункту 184.1 статьи 184 Налогового кодекса (НК) Украины регистрация плательщика НДС действует до даты аннулирования такой регистрации, которая проводится путем исключения из реестра.

Правовая позиция относительно вышеуказанных реестров закреплена, в частности, в постановлении Киевского окружного административного суда от 22 октября 2015 года по делу № 810/4360/15 и подтверждена Киевским апелляционным административным судом в определении от 7 апреля 2016 года. Судом установлено, что на момент взаимоотношений истца с контрагентами они были зарегистрированы как плательщики НДС, сведения о данных предприятий и их руководстве внесены в ЕГР, а следовательно, сомнений в отсутствии специальной правосубъектности у указанных контрагентов не возникало.

Налогоплательщик должен обратить внимание, что доказательства контролирующего органа не содержат ссылок на то, что учредительные документы, свидетельства о госрегистрации и свидетельства плательщика НДС контрагентов были отменены или признаны недействительными по решению суда как на дату заключения или исполнения спорных договоров, так и на дату составления налоговых накладных (постановление Окружного административного суда г. Киева от 22 января 2015 года по делу № 826/17285/14).

Следует отметить, что при заключении сделки налогоплательщиком были получены копии (сканированные копии) учредительных и других документов от контрагентов, которыми, в частности, подтверждались полномочия должностных лиц на составление первичных, расчетных документов, налоговых накладных и т.п.

Таким образом, сведениями, обязательными для проверки налогоплательщиком своего контрагента, являются сведения, внесенные о нем ЕГР, и свидетельство о регистрации плательщиком НДС на время осуществления хозяйственных операций.

Также стоит указать, что налоговый орган не предоставил никаких доказательств в подтверждение того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности, что ему было известно о возможных нарушениях, которые якобы допускали его контрагенты, или что самостоятельная деловая цель осуществления хозяйственных операций с такими контрагентами заключалась в получении налоговой выгоды.

Именно поэтому налогоплательщик не может нести ответственность за возможную недостоверность сведений о контрагентах, приведенных в указанных реестрах.

Уголовное производство

Налогоплательщик должен указать на отсутствие обвинительных приговоров суда по уголовным делам, вступивших в законную силу, которыми устанавливаются факты фиктивного предпринимательства контрагента, уклонения от уплаты налогов его должностными лицами, если материалы проверки (например, акт) не содержат другой информации. Аналогичная позиция изложена и в постановлении от 17 августа 2015 года по делу № 826/9706/15 Окружного административного суда г. Киева.

Основные виды деятельности

Подтверждением реальности контрагента, следовательно, и хозяйственных операций, будет считаться соответствие основных видов деятельности такого контрагента предмету заключенного с ним договора, то есть предмет спорной сделки должен быть связан с хозяйственной деятельностью контрагента.

Так, постановлением от 25 января 2016 года № 826/13764/15 Окружной административный суд г. Киева отказал в удовлетворении исковых требований налогоплательщику, ссылаясь в том числе на то, что контрагент истца совершал хозяйственную деятельность в сфере строительства (зданий, дорог) и поэтому не имел отношения к предоставлению информационно­консультационных услуг, в то время как предметом спорных договоров были информационно­консультационные услуги в отрасли налогового (пенсионного) законодательства и тендерной документации.

Апелляция поддержала такую позицию и оставила решение суда первой инстанции без изменений.

Вероятное отсутствие основных фондов, складских помещений, управленческого или технического персонала, трудовых ресурсов, транспортных средств у контрагентов налогоплательщика не свидетельствует о противоправном характере деятельности и фиктивности таких контрагентов.

Как правило, в налоговом споре контролирующий орган ссылается на отсутствие основных фондов, складских помещений, управленческого или технического персонала, трудовых ресурсов, транспортных средств у контрагентов налогоплательщика.

Однако, во­первых, законодательством не предусмотрена норма, обязывающая налогоплательщика проверять наличие таких ресурсов у контрагента и заключать сделки только при их наличии.

Во­вторых, контролирующий орган не учитывает право предприятия на заключение гражданско­правовых договоров аренды (пользования) помещений, оборудования и автотранспорта и использование привлеченных по таким гражданско­правовым договорам трудовых и других ресурсов в собственной хозяйственной деятельности (постановление Киевского окружного административного суда от 6 апреля 2015 года по делу № 810/1264/15).

Заключение

Необходимо помнить, что доказывание реальности контрагента, наличия у него специальной налоговой правосубъектности является лишь одной из составляющих в механизме защиты налогоплательщика в споре с налоговым органом. Факт отсутствия дефектов в правовом статусе предприятия сам по себе не подтверждает фактического совершения хозяйственной операции. Такие аргументы должны рассматриваться в комплексе с другими доказательствами: документальным подтверждением таких операций, движением активов, наличием деловой хозяйственной цели заключения сделок.

 

РАДЧЕНКО Наталья — партнер практики налогового права АО Juscutum, г. Киев

 

---

Мнение

Проще предупредить

 

Игорь МЛЕЧКО, директор департамента правового сопровождения бизнеса ЮК A.S.A.GROUP

Налоговые споры категории «бестоварные операции» базируются на доказывании обстоятельств, была ли хозяйственная операция проведена в реальности или нет.

До недавнего времени в целях доказывания или опровержения данного факта было достаточно провести анализ первичной, разрешительной, организационно­распорядительной и иной документации истца (в том числе налоговой отчетности и данных бухгалтерского (финансового) учета).

В связи с последними тенденциями практики ВСУ возникла дополнительная необходимость доказывать также надлежащую правосубьектность контрагента (ВСУ четко разъяснил, что признаки фиктивности (токсичность) контрагента свидетельствуют о фактической невозможности исполнения таким контрагентом своих обязательств по сделке).

Опасность такой тенденции в первую очередь заключается в том, что органы ГФС, как правило, базируют свои выводы именно на дефектах в правовом статусе контрагента, что в сочетании с практикой ВСУ в ретроспективе может стать преградой в справедливой судебной защите прав и интересов добросовестного налогоплательщика.

Целесообразнее решать подобную проблему путем ее недопущения (тщательно проверять статус контрагента на этапе подготовки к заключению сделки). Если же токсичность контрагента всплыла в ходе налоговой проверки, хорошим способом отстоять в суде позицию станет предоставление непосредственно в суде «нужных» пояснений директора контрагента (если позиция ГФС отчасти основывается на протоколе допроса директора). При этом нужно понимать, что в действительности организовать предоставление таких пояснений крайне сложно (порой невозможно). В противном случае в суде необходимо всеми доступными способами доказывать наличие административно­хозяйственных мощностей у контрагента (зачастую не собственных, а привлеченных) в разрезе потребностей выполняемой операции.