21 декабря 2018 года Верховный Суд в составе коллегии судей Кассационного административного суда, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Артемовской объединенной государственной налоговой инспекции Главного управления Государственной фискальной службы (ГФС) в Донецкой области (ОГНИ) на постановление Донецкого окружного административного суда от 22 августа 2016 года и определение Донецкого апелляционного административного суда от 26 октября 2016 года по делу по иску частного акционерного общества «В» (ЧАО «В») к ОГНИ о признании недействительным налогового уведомления–решения, установил следующее.

В июле 2016 года ЧАО «В» обратилось в Донецкий окружной административный суд с иском к ОГНИ о признании противоправным и отмене налогового уведомления–решения от 30 июня 2016 года № *, которым обществу уменьшена сумма отрицательного значения объекта налогообложения налогом на прибыль за 2015 год в размере 4 404 513 грн по мотивам безосновательности его принятия.

22 августа 2016 года постановлением Донецкого окружного административного суда, оставленным без изменений определением Донецкого апелляционного административного суда от 26 октября 2016 года, требования административного иска удовлетворены.

Удовлетворяя исковые требования, суды первой и апелляционной инстанций основывались на противоправности спорного налогового уведомления–решения вследствие доказанности реальности хозяйственных операций налогоплательщика с контрагентами — обществами с ограниченной ответственностью «О», «А», «С», «Р», «Т», «Э», «СА»,«М»,«П», а следовательно, и правомерного формирования истцом расходов, учитываемых при определении объекта обложения налогом на прибыль.

18 ноября 2016 года налоговый орган подал в Высший административный суд Украины кассационную жалобу, в которой, ссылаясь на нарушение судами предыдущих инстанций норм материального права, а именно: требований подпункта 14.1.191 пункта 14.1 статьи 14, подпункта 134.1.1 пункта 134.1 статьи 134 Налогового кодекса (НК) Украины, доказывает, что судами не принято во внимание, что сертификаты качества содержат недостоверные данные, в предоставленных товарно–транспортных накладных информация отображена не в полном объеме, что ставит под сомнение фактического перевозчика, вследствие чего сделаны ошибочные выводы об отсутствии налогового правонарушения общества. В связи с изложенным налоговый орган просит отменить обжалуемые судебные решения и принять новое постановление об отказе в удовлетворении исковых требований.

22 ноября 2016 года определением Высшего административного суда Украины кассационная жалоба ответчика оставлена без движения и предоставлен срок для устранения недостатков кассационной жалобы до 15 декабря 2016 года.

7 декабря 2016 года налоговый орган устранил недостатки кассационной жалобы.

15 декабря 2016 года определением Высшего административного суда Украины открыто кассационное производство по кассационной жалобе налогового органа и истребовано из Донецкого окружного административного суда дело.

3 января 2017 года общество подало в Высший административный суд Украины кассационную жалобу, в которой опровергло доводы кассационной жалобы, просило отказать в ее удовлетворении и оставить судебные решения без изменений.

5 января 2017 года дело поступило в Высший административный суд Украины.

26 февраля 2018 года передано в Верховный Суд.

Согласно части 3 статьи 3 Кодекса административного судопроизводства (КАС) Украины производство по административным делам осуществляется в соответствии с законом, действующим во время совершения отдельного процессуального действия, рассмотрения и разрешения дела.

Кассационное рассмотрение дела осуществляется в судебном заседании в соответствии со статьей 343 КАС Украины.

Верховный Суд, пересмотрев постановление суда первой инстанции и определение суда апелляционной инстанции в пределах доводов кассационной жалобы и на основании установленных фактических обстоятельств дела, проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, не видит оснований для удовлетворения требований кассационной жалобы.

В соответствии с частями 1, 2, 3 статьи 242 КАС Украины судебное решение должно основываться на принципах верховенства права, быть законным и обоснованным.

Законным является решение, принятое судом в соответствии с нормами материального права с соблюдением норм процессуального права.

Обоснованным является решение, принятое на основании полно и всесторонне выясненных обстоятельств по административному делу, которые были исследованы в судебном заседании, с предоставлением оценки всем аргументам участников дела.

Указанным требованиям закона оспариваемые судебные решения соответствуют.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что в мае — июне 2016 года должностными лицами налогового органа была проведена документальная внеплановая выездная проверка общества по вопросам соблюдения налогового законодательства при осуществлении взаимоотношений с контрагентами в соответствующие отчетные налоговые периоды 2015—2016 годов, по результатам которой составлен акт от 17 июня 2016 года № ** (акт проверки).

30 июня 2016 года первым заместителем начальника налогового органа на основании акта проверки и в соответствии с подпунктом 54.3.2 пункта 54.3 статьи 54 НК Украины принято налоговое уведомление–решение № *, которым за нарушение требований подпунктов 14.1.36, 14.1.191 пункта 14.1 статьи 14, пункта 44.1 статьи 44, подпункта 134.1.1 пункта 134.1 статьи 134 НК Украины уменьшена сумма отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль за 2015 год в размере 4 404 513 грн.

Состав налогового правонарушения доказывается налоговым органом выводом о нереальности хозяйственных операций налогоплательщика с контрагентами, вследствие чего завышена сумма себестоимости реализованной продукции (товаров, работ, услуг) в общем размере 4 404 513 грн.

Кассационная жалоба налогового органа подлежит пересмотру в пределах доводов и требований в соответствии с частью 1 статьи 341 КАС Украины.

Согласно подпункту 134.1.1 пункта 134.1 статьи 134 НК Украины объектом налогообложения является доход с источником происхождения из Украины и за ее пределами, который определяется путем уменьшения суммы доходов отчетного периода, определенных в соответствии со статьями 135–137 настоящего Кодекса, на себестоимость реализованных товаров, выполненных работ, предоставленных услуг и сумму других расходов отчетного налогового периода, определенных в соответствии со статьями 138–143 настоящего Кодекса, с учетом правил, установленных статьей 152 настоящего Кодекса.

С 1 января 2015 года подпунктом 134.1.1 пункта 134.1 статьи 134 НК Украины регламентировано, что доход с источником происхождения из Украины и за ее пределами определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия в соответствии с национальными положениями (стандартами) бухгалтерского учета или международными стандартами финансовой отчетности, с учетом разницы, возникающей в соответствии с положениями этого раздела.

Как следует из содержания пунктов 11, 12 Положения (стандарта) бухгалтерского учета 16 «Расходы», себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции (работ, услуг), реализованной в течение отчетного периода, нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов и сверхнормативных производственных затрат. В производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются, в частности, прямые материальные расходы. В состав прямых материальных расходов входит стоимость сырья и основных материалов, образующих основу производимой продукции, покупных полуфабрикатов и комплектующих изделий, вспомогательных и других материалов, которые могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов.

Правовые основы регулирования, организации, ведения бухгалтерского учета и составления финансовой отчетности в Украине определены Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине» от 16 июля 1999 года № 996.

Суд соглашается с выводами судов первой и апелляционной инстанций, что расходы для целей формирования объекта обложения налогом на прибыль должны быть фактически осуществлены и подтверждены надлежащими и допустимыми первичными документами, отражающими реальность хозяйственных операций истца с контрагентами, и являющимися основанием для формирования налогового учета налогоплательщика.

Судами предыдущих инстанций установлено, что завышение суммы себестоимости реализованной продукции доказывается налоговым органом вследствие неосновательного включения в этот показатель суммы расходов на приобретение сырья у контрагентов — обществ с ограниченной ответственностью «О», «А», «С», «Р», «Т», «Э», «СА», «М», «П».

Как установлено судами первой и апелляционной инстанций, между истцом и указанными контрагентами заключены договоры поставки товара от 27 декабря 2013 года № *** (с ООО «О»), от 12 января 2015 года № **** (с ООО «А»), от 16 сентября 2013 года № ***** (с ООО «С»), от 25 марта 2014 года № ****** (с ООО «Т»), от 4 мая 2015 года № ******* (с ООО «Э»), от 25 декабря 2014 года № ******** (с ООО «СА»), от 2 июня 2015 года № ********* (с ООО «М»), от 7 октября 2015 года № ********** (с ООО «П»).

По условиям указанных договоров налогоплательщик приобретал у указанных поставщиков товарно–материальные ценности (рутиловый концентрат, слюду, сталь, блок графитовый, силикат, ферросплавы и т.д.), которые использовались в дальнейшей хозяйственной деятельности с целью изготовления готовой продукции, что исследовано и подтверждено судами предыдущих инстанций.

Судами первой и апелляционной инстанций обоснованно оценены предоставленные в суд первичные документы налогового и бухгалтерского учета по указанным хозяйственным операциям на соответствие требованиям, предусмотренным статьей 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине», пунктом 201.1 статьи 201 НК Украины, Положением о документальном обеспечении записей в бухгалтерском учете, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 24 мая 1995 года № 88, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 5 июня 1995 года под № 168/704.

Замечания к содержанию налоговых накладных и порядку их оформления и регистрации у ответчика отсутствуют.

Верховный Суд соглашается с выводами судов предыдущих инстанций, что неподтверждение операций по цепочке поставки, как и налоговая информация об отсутствии заключенных трудовых договоров между контрагентом и фактическим исполнителем работ/услуг, а также другие нарушения налоговой дисциплины, допущенные контрагентом налогоплательщика или третьими лицами, не являются свидетельством нереальности хозяйственных операций при условии их подтверждения надлежащими и допустимыми первичными документами налогового и бухгалтерского учета.

Налоговый орган наделен такой совокупностью полномочий, надлежащая реализация которых позволяет выявить налоговые правонарушения, допущенные контрагентом при осуществлении своей хозяйственной деятельности, и привлечь именно его к ответственности, что охватывается принципом индивидуальной ответственности налогоплательщика.

Верховный Суд отмечает, что предположение налогового органа о неполной или недостоверной информации, указанной в сертификатах качества на товар, не служит доказательством нереальности хозяйственных операций, поскольку эти документы не являются первичными в понимании требований статьи 9 Закона Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине». Кроме того, с учетом специфики товара установлены особые требования целым рядом законодательных норм, условия выполнения которых среди прочего могут служить доказательствами надлежащего осуществления хозяйственных операций в пределах хозяйственных договоров при реализации хозяйственной компетенции участниками договора как субъектами хозяйствования. Ссылаясь на общие распространяемые документы о качестве товара, налоговый орган не указал основания изготовления конкретных документов, их происхождения, обязательности наличия при осуществлении хозяйственных операций, а также доказательства, которыми эти документы могут обосновываться (подтверждаться).

Доводы налогового органа о недостатках товарно–транспортных накладных как обстоятельства, свидетельствующего о нереальности хозяйственных операций, являются безосновательными, поскольку товарно–транспортная накладная предназначена для учета движения товарно–материальных ценностей и расчетов за их перевозки автомобильным транспортом, то есть товарно–транспортная накладная является доказательством, подтверждающим факт предоставления/получения транспортных услуг, а не реальность хозяйственной операции в целом. В рамках спорных отношений затраты по факту приобретения услуг перевозки истцом не формировались, что обусловливает беспочвенность доводов налогового органа в части требований к товарно–транспортным накладным в целом.

Обоснование кассационной жалобы налогового органа сводится исключительно к несогласию с оценкой, предоставленной судами первой и апелляционной инстанций полно и всесторонне установленным обстоятельствам дела, при этом нарушения норм процессуального права, которые повлияли или изменили эту оценку, налоговым органом не указаны.

Суд признает, что суды первой и апелляционной инстанций не допустили неправильного применения норм материального права или нарушения норм процессуального права при принятии судебных решений, вследствие чего кассационная жалоба налогового органа остается без удовлетворения, а решение судов первой и апелляционной инстанции — без изменений.

Руководствуясь статьями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС Украины, суд постановил:

— кассационную жалобу Артемовской объединенной государственной налоговой инспекции Главного управления ГФС в Донецкой области оставить без удовлетворения;

— постановление Донецкого окружного административного суда от 22 августа 2016 года и определение Донецкого апелляционного административного суда от 26 октября 2016 года по делу № 805/2030/16-а оставить без изменений.

Постановление суда кассационной инстанции вступает в законную силу с момента его принятия, является окончательным и обжалованию не подлежит.

(Постановление Верховного Суда от 21 декабря 2018 года. Дело № 805/2030/
16-а. Председательствующий — Ханова Р.Ф. Судьи — Гончарова И.А., Олендер И.Я.)