Вопрос признания налоговыми органами сделок недействительными всегда вызывал дискуссии. Похоже, с началом деятельности нового Верховного Суда количество неоднозначных моментов будет постепенно уменьшаться.

В последние годы у налоговых органов сложилась устойчивая практика — в актах о результатах налоговой проверки признавать сделки недействительными на основании статей 203, 215, 228 Гражданского кодекса (ГК) Украины без соответствующего решения суда. Анализ статьи 20 Налогового кодекса (НК) Украины показывает, что таких полномочий у налоговых органов нет. Тем не менее, согласно подпункту 20.1.30 пункта 20.1 статьи 20 НК Украины, контролирующие органы имеют право обращаться в суд с иском о признании оспариваемых сделок недействительными и применении мер, связанных с последствиями недействительности, а также о взыскании в доход государства средств, полученных по ничтожным договорам.

Как правильно?

С началом деятельности нового Верховного Суда ситуация стала улучшаться. В целом решения о признании налоговыми органами сделок ничтожными можно прогнозировать. Этому обстоятельству способствует тот факт, что Верховным Судом в начале 2018 года был принят ряд схожих правовых позиций, после которых суды стали применять единый подход. Речь идет о постановлениях Верховного Суда от 17 января 2018 года по делу № 2а-9880/12/1370, от 24 января 2018 года по делу № 2а-11097/12/2070, от 24 января 2018 года по делу № 2а-6341/12/2070. В этих постановлениях суд пришел к однозначному выводу, что факт ничтожности сделок или признания их не соответствующими закону, в том числе требованиям статей 203, 215, 228 ГК Украины, должен быть признан в судебном порядке.

Анализируя вышеуказанные нормы Гражданского кодекса Украины, следует отметить, что суд пришел к правильным выводам, поскольку в статье 204 ГК Украины установлена презумпция правомерности сделки, а в части 2 статьи 215 ГК Украины предусмотрено, что признание сделки недействительной судом не требуется только в случае, если она является ничтожной (то есть недействительность установлена законом).

Статья 228 ГК Украины представляется наиболее неоднозначной. В ней указано, что сделка считается нарушающей публичный порядок (и ничтожной), если она была направлена на нарушение конституционных прав и свобод человека и гражданина, уничтожение, повреждение имущества физического или юридического лица, государства, Автономной Республики Крым, территориальной общины, незаконное завладение имуществом. Однако совершение налогоплательщиком действий с целью получения определенной налоговой выгоды само по себе не может автоматически означать, что сделка нарушает публичный порядок. В противном случае налоговые органы могли бы утверждать, что любая сделка может нарушать общественный порядок и, соответственно, является ничтожной. В таких условиях невозможно было бы вести предпринимательскую деятельность, ведь большую часть времени субъекты хозяйствования тратили бы на обжалование налоговых уведомлений–решений. Нарушение общественного порядка имеет место лишь при условии установления такого факта (например, приговор суда, в котором указано, что имело место нарушение конституционных прав и т.п.).

А что судебная практика?

В связи с вышеуказанными правовыми позициями Верховного Суда налоговые органы все чаще обращаются в суд с требованием признания сделки недействительной. Анализируя последнюю судебную практику по таким искам, следует выделить некоторые особенности.

1.Без приговора суда иск о признании сделки недействительной на основании статьи 228 ГК Украины не подлежит удовлетворению.

По моему мнению, суды довольно странно толкуют пункт 18 постановления Пленума Верховного Суда Украины «О судебной практике рассмотрения гражданских дел о признании сделок недействительными» от 6 ноября 2009 года № 9. В этом пункте указано: «При квалификации сделки по статье 228 Гражданского кодекса Украины должна учитываться вина, которая выражается в намерении нарушить публичный порядок сторонами сделки или одной из сторон. Доказательством вины может быть приговор суда, постановленный по уголовному делу, относительно повреждения имущества или незаконного завладения им и т.д.».

В решении Окружного административного суда г. Киева от 24 октября 2018 года по делу № 826/14212/16 как итог применения вышеуказанного положения постановления Пленума установлено, что вина, выражающаяся в намерении нарушить публичный порядок (путем повреждения имущества или незаконного завладения им) сторонами сделки или одной из сторон, может быть установлена только приговором суда, вынесенным по уголовному делу.

Таким образом, суд воспринял пример доказательства вины в форме приговора как исчерпывающий перечень, хотя в постановлении Пленума не указана частица «только», что означало бы исключительность такого доказательства.

2. Условием для признания сделки, противоречащей интересам государства и общества, недействительной, является установление умысла в действиях лиц, заключивших такую сделку. При этом такими лицами выступают должностные лица юридических лиц — участников сделки. Соответствующие обстоятельства должны быть отображены в мотивировочной части судебного решения о признании недействительности сделки как совершенной юридическими лицами с заведомо противоречащей интересам государства и общества целью. В частности, следует установить персоналии должностных лиц, у которых возник умысел на совершение противоправной сделки, содержание их умысла, обстоятельства, при которых такой умысел возник.

В позиции Окружного административного суда г. Киева, изложенной в решении от 13 августа 2018 года по делу № 826/11808/17, де–факто устанавливается принцип восприятия юридического лица не как отдельного субъекта, а как субъекта, действиями которого являются действия его должностных лиц (физических лиц). Такая позиция именно в подобных правоотношениях, по моему мнению, вполне логична и справедлива, если учитывать тот факт, что без соответствующего приговора суд не признает сделку недействительной на основаниях, предусмотренных в статье 228 ГК Украины. Поскольку суд не может признать юридическое лицо виновным в уголовном преступлении, вполне целесообразно учитывать умысел должностных лиц, которые были признаны виновными в данном преступлении.

Тем не менее такая позиция является нетипичной для украинского законодательства и правоприменения. Это концепция, согласно которой происходит отождествление умысла юридического и физического лица, и ее природа несколько похожа на концепцию снятия корпоративной вуали. В Украине подобные подходы пока не применяются, но, надеюсь, вскоре приобретут популярность среди судов.

Паритет или все же нет?

Из имеющейся судебной практики можно сделать вывод, что суды находятся в процессе поиска определенного баланса между интересами налогоплательщиков и налоговых органов. Если еще несколько лет назад перевес был на стороне налоговых органов, то сейчас непропорциональность в противоположную сторону — сторону налогоплательщиков.

БАРТОСЮК Александр — юрист МЮГ Eterna Law, г. Киев