Генеральный партнер 2020 года

Издательство ЮРИДИЧЕСКАЯ ПРАКТИКА
Главная » Выпуск №16 (747) » С правом на ошибку

С правом на ошибку

ГНС оставила за налогоплательщиком право на ошибку при выборе периода для включения накладной в состав налогового кредита

Что было, то прошло… Именно таким правилом, похоже, руководствуются налоговые органы Украины в своем ­отношении к налогоплательщикам. Про­­является это не только в упрямом отрицании права налогоплательщиков учитывать в составе расходов понесенные до 2011 года убытки, но и в создании разного рода преград плательщикам НДС, формирующим налоговый кредит на основании налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах.

В поисках ответа

В очередной раз, увы, приходится констатировать, что нормы налогового законодательства Украины содержат в себе богатую почву для неоднозначных толкований в вопросе формирования кредита на основании «старых» налоговых накладных.

Частью 3 пункта 198.6 статьи 198 На­логового кодекса (НК) Украины достаточно четко определено: в случае, если налогоплательщик не включил в соответствующем отчетном периоде в налоговый кредит сумму НДС на основании налоговых накладных, такое право сохраняется за ним на протяжении 365 календарных дней с даты выписки налоговой накладной. Руководствуясь логикой, можно прийти к выводу: предприятие имеет право учесть сумму НДС, указанную в налоговой накладной, в составе своего налогового кредита, в том налоговом периоде, в котором накладная выписана, либо в любом другом налоговом периоде на протяжении 365 календарных дней (на свое усмотрение).

Однако понятная на первый взгляд норма получила весьма своеобразное толкование. Так, в письме Государствен­ной налоговой администрации (ГНА) Украины от 18 июля 2011 года № 12901/6/16-1115 налоговая администрация указала, что такое право возникает у налогоплательщика лишь в том случае, если налоговая накладная получена им с опозданием, при условии документального подтверждения такого опоздания. В который раз налогоплательщики столкнулись со «скрытым законотворчеством» налоговиков, чьи письма, не являясь нормативными актами, легко изменяют нормы НК Украины.

В основе противоречия лежит вопрос: является ли невключение в состав налогового кредита определенного налогового периода суммы НДС по накладной, выписанной в этом периоде, ошибкой налогоплательщика, либо же налогоплательщик может воспользоваться своим правом на налоговый кредит по такой накладной в любом отчетном периоде в пределах установленного 365-дневного срока.

Умысел или неосторожность?

Отсутствие четкого понимания того, является ли ошибкой налогоплательщика, если он учитывает сумму НДС по определенной налоговой накладной не в том периоде, когда она выписана, создает налогоплательщику трудности при выборе линии поведения.

Так, если рассматривать «ошибочный» вариант, то к ситуации применимы нормы пункта 50.1 статьи 50 НК Украины о выявлении и исправлении ошибок в поданных налогоплательщиком налоговых ­декларациях. Эти нормы предусматривают подачу налогоплательщиком уточняющего расчета за соответствующий период (то есть тот, в котором выписана накладная) или же учет ошибки при подаче налоговой декларации за любой следующий налоговый период. Причем статья 50 отсылает к сроку давности, установленному статьей 102 НК Украины (то есть 1095 дней). Норма пункта 198.6 статьи 198 (относительно НДС) является специальной по отношению к статье 102, устанавливающей общие сроки давности, и будет применяться именно она (по крайней мере, таким образом будут интерпретировать ситуацию налоговые органы).

Если же взять за основу свободу налогоплательщика в выборе периода, в котором декларируется сумма НДС по каждой налоговой накладной в пределах 365 дней (как это следует из пункта 198.6 статьи 198 НК Украины), то ни о каких уточняющих декларациях речь не идет.

Следовательно, некоторые налогоплательщики выбирают «ошибочный» вариант и подают в указанных случаях уточняющий расчет с исправлением самостоятельно выявленных ошибок за период, когда налоговая накладная была выписана, а другие остаются приверженцами «свободы волеизъявления» и учитывают «устаревшую» налоговую накладную в отчетности того периода (в пределах года), который считают нужным.

Однозначная и приемлемая для всех практика по этому вопросу на сегодня так и не сформировалась, так что проблема оказалась на повестке дня Государственной налоговой службы (ГНС) Украины во время февральского «марафона» по выдаче обобщающих налоговых консультаций. Обобщающая налоговая консультация № 127 от 16 февраля 2012 года, отвечая на вопрос (Консультация №127) № 1, разрешает ситуацию следующим образом.

Действия налогоплательщика зависят от того, когда им получена налоговая накладная. Если она выписана и получена в определенном отчетном периоде (например, апрель 2012 года), то, согласно Порядку ведения реестра выданных и полученных налоговых накладных (Реестр), утвержденному приказом ГНА Украины № 1002 от 24 декабря 2010 года (Порядок № 1002), она подлежит включению в Реестр. Согласно пункту 7 Порядка № 1002, именно данные реестра являются основанием для отображения в налоговой отчетности. То есть в случае выписки и получения налоговой накладной в апреле 2012 года она отображается в налоговой отчетности именно за апрель 2012 года. Если же это по каким-либо причинам не сделано, и налогоплательщик решил отобразить ее в налоговой отчетности, например, за май, то такие действия носят характер «исправления ошибки».

Если же налоговая накладная, выписанная, например, в январе 2012 года, получена налогоплательщиком в апреле, то именно в момент получения она регистрируется в реестре и, следовательно, учитывается при формировании налоговой декларации за апрель. В этом случае никакой ошибки нет. При этом документально подтверждать факт получения налоговой накладной с опозданием не нужно — это следует из ответа на вопрос № 9 в Консультации № 127, которая, в отличие от упомянутого выше письма ГНА Украины от 18 июля 2011 года, является полноценным официальным документом.

Показания к применению

Следование налоговой консультации, как известно, освобождает налогоплательщика от ответственности (пункт 53.1 статьи 53 НК Украины), в связи с чем рекомендуется максимально буквально понимать смысл указанной Консультации № 127 и поступать следующим образом:

1. В идеале стоит регистрировать налоговую накладную в Реестре и отображать в отчетности в том периоде, когда она фактически получена. Еще лучше, если этот период совпадает с периодом ее выписки.

2. Если налогоплательщик все-таки не желает учитывать сумму НДС по определенной налоговой накладной, которая им получена в текущем отчетном периоде, то у него есть два варианта.

Первый — не включать данную накладную в Реестр за этот период, а включить в Реестр и отобразить в отчетности в выбранном периоде в пределах 365 дней со дня ее выписки.

В течение этого времени органы ГНС могут определить различия между Реестром предприятия, решившим «попридержать» накладную, и Реестром продавца (а также Единым реестром налоговых накладных, если накладная подлежит регистрации в нем). В случае получения соответствующего сообщения от налоговой инспекции (пункт 201.6 статьи 201 НК) необходимо без промедления (в течение десяти дней) подать уточнения.

Вероятность того, что налоговая инспекция заинтересуется таким случаем, невелика. Ведь, отказываясь от учета налогового кредита по определенной накладной, плательщик фактически завышает собственное налоговое обязательство.

Второй вариант — зарегистрировать накладную в Реестре, но не отображать в налоговой декларации в соответствующем периоде. В том периоде, который выберет плательщик, исправив свою «ошибку» в декларации за тот период, когда накладная была внесена в Реестр.

При этом необходимо помнить, что подпункт 78.1.3 пункта 78.1 статьи 78 НК Украины определяет подачу уточняющего расчета за налоговый период, который уже проверялся, как основание для документальной внеплановой проверки. Вряд ли многим предприятиям захочется давать контролерам столь удобный повод для визита.

СИДОРЕНКО Константин — директор ЮК Legal Eagles, г. Киев


Комментарии

Жалоба как основание для кредита

Александра ФЕДОРЕНКО,
старший юрист ЮФ «Антика»

Кроме налоговой накладной, право на налоговый кредит в некоторых случаях может подтверждаться другими документами, перечень которых приведен в пункте 201.11 Налогового кодекса (НК) Украины.

В случае отказа продавца товаров (работ, услуг) предоставить налоговую накладную или при нарушении им порядка ее заполнения и/или порядка регистрации в Едином реестре, покупатель таких товаров (работ, услуг) имеет право приложить к налоговой декларации за отчетный налоговый период заявление с жалобой на такого продавца. Эта жалоба является основанием для включения сумм налога в состав налогового кредита.

К заявлению прилагаются копии товарных чеков или других расчетных документов, удостоверяющих факт уплаты налога в связи с приобретением таких товаров/услуг, или копии первичных документов, составленных в соответствии с Законом Украины «О бухгалтерском учете и финансовой отчетности на Украине», которые подтверждают факт получения таких товаров/услуг (абзац 11 пункта 201.10 статьи 201 раздела V НК Украины). Выполнение налогоплательщиком указанного правила позволит ему реализовать свое право на получение налогового кредита.

Лотерея: 365 или 1095?

Наталья КУРИЛЕНКО,
аудитор, руководитель налоговой практики АК «Соколовский и Партнеры»

Частью 3 пункта 198.6 статьи 198 НК Украины предусмотрено, что в случае, если налогоплательщик не включил в соответствующем отчетном периоде в налоговый кредит сумму НДС на основании полученных налоговых накладных, такое право сохраняется у него на протяжении 365 календарных дней с даты выписки налоговой накладной.

При этом в абзацах первом и втором ­пункта 50.1 статьи 50 НК Украины сказано, что при самостоятельном выявлении налогоплательщиком в будущих налоговых периодах (с учетом срока давности 1095 дней) ошибок, которые содержатся в ранее представленной им налоговой декларации, он обязан подать уточняющий расчет к такой налоговой декларации. Налогоплательщик имеет право не подавать такой расчет, если соответствующие уточненные показатели указываются им в составе налоговой декларации в любом следующем налоговом периоде, на протяжении которого такие ошибки были самостоятельно выявлены.

Казалось бы, проблема легко разрешается, если применить нормы пункта 56.21 статьи 56 НК Украины о конфликте интересов — в этом случае налогоплательщик получает право на включение в налоговый кредит сумм НДС в течение 1095 дней. Но налоговая думает по-другому. Да и однозначная судебная практика по данному вопросу на данный момент еще не сформировалась.

Консультация есть — ответов нет

Елена ВОЛЯНСКАЯ,
старший юрист LCF Law Group

Консультация № 127 не дала однозначного ответа на вопрос, в каких случаях может быть сформирован налоговый кредит на основании налоговых накладных, выписанных в налоговых периодах, предшествующих отчетному.

Так, к примеру, ГНС признала право плательщика сформировать налоговый кредит отчетного периода на основании налоговых накладных, которые взяты на учет в текущем отчетном периоде, но выписаны в налоговых периодах, предшествующих отчетному, при наличии ряда условий. Общим условием является то, что на учет могут быть взяты налоговые накладные, с даты выписки которых прошло не более 365 календарных дней. Налоговая служба разъясняет, что, к примеру, в реестр полученных налоговых накладных за май 2011 года могут быть включены налоговые накладные, выписанные продавцом не раньше мая 2010 года.

Однако и такое разъяснение допускает двойное толкование. Как плательщику исчислить данный срок, и когда он истекает? Нужно ли плательщику налога включить в налоговый кредит сумму НДС в отчетность того налогового периода, на который попадает последний 365-й день со дня, когда была выписана налоговая накладная, или подход должен быть более формальным и обеспечивать четкое соблюдение и непревышение календарного срока в 365 дней?

Похоже, что, как и по многим вопросам применения налоговых норм, плательщикам и юристам придется ждать формирования общей практики высших административных судов.

Мания противоречия

Владислав ГОЛУБОВСКИЙ,
адвокат ЮФ «Ильяшев и Партнеры»

Каких-либо специальных условий для формирования налогового кредита в текущем периоде на основании налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах, НК Украины не предусматривает.

Тем не менее, в своем письме № 12901/6/16-1115 от 18 июля 2011 года Государствен­ная налоговая служба (ГНС) Украины указала на то, что налогоплательщик имеет такое право только в том случае, если у него имеется документальное подтверждение получения в текущем периоде налоговой накладной, выписанной в предыдущем периоде.

В Консультации № 127 ГНС, напротив, дала разъяснение об отсутствии необходимости документального подтверждения причин получения налоговой накладной с опозданием для включения сумм НДС по такой налоговой накладной в текущем периоде.

С учетом противоречий в позиции самой ГНС Украины можно ожидать, что налоговые органы, проводя проверки, будут оспаривать права налогоплательщиков на формирование налогового кредита на основании полученных с опозданием налоговых накладных.

При этом в случае возникновения таких споров налогоплательщики будут иметь основания для успешного отстаивания своей позиции в суде, используя положения вышеуказанной обобщающей налоговой консультации, так как, согласно пунк­ту 53.1 статьи 53 НК Украины, налогоплательщик, действующий в соответствии с Консультацией № 127, не может быть привлечен к ответственности.

Без процедуры никуда

Владимир БЕВЗА,
юрист Международного правового центра EUCON

По моему мнению, на основании налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах, суммы НДС могут быть включены в кредит в нескольких случаях. Накладные, взятые на учет в отчетном периоде, с даты выписки которых не прошло 365 календарных дней, вносятся в реестр полученных налоговых накладных по дате их поступления и отражаются в налоговой отчетности вместе с налоговым кредитом текущего периода. Однако если такие налоговые накладные отражены ранее в реестре в периоде их выписки — необходимо подать уточняющий расчет к декларации. Что касается налоговых накладных, выписанных до 1 января 2011 года и полученных позже чем через 365 дней, то это отдельная объемная тема для дискуссии.

Дополнительно отмечу, что правовая позиция Верховного Суда Украины отно­сительно данной проблематики, согласно За­кону «О налоге на добавленную ­стоимость», изложена в постановлениях № 21‑231а11 от 10 октября 2011 года и № 21‑245а11 от 5 декабря 2011 года.

Без права на кредит

Артур НОНКО,
к.ю.н., управляющий партнер ЮФ «Центр правового консалтинга»

По общему правилу Налогового кодекса (НК) Украины, к утрате налогоплательщиком (покупателем товаров/услуг) права на налоговый кредит могут привести следующие нарушения налоговых обязанностей, допущенные поставщиком товаров/услуг:

— осуществление хозяйственной операции без оформления налоговой накладной или отказ выдать налоговую накладную (абзац 1 пункта 201.10 статьи 201 НК Украины);

— нарушение установленного порядка заполнения налоговой накладной (абзац 9 пункта 201.10 статьи 201 НК Украины);

— отсутствие факта регистрации налоговой накладной в Едином реестре налоговых накладных (Единый реестр) (абзац 9 пункта 201.10 статьи 201 НК Украины).

Нарушение поставщиком товаров/услуг установленного порядка заполнения налоговой накладной, прежде всего, следует связывать с отсутствием в налоговой накладной одного или нескольких обязательных реквизитов, установленных пунктом 201.1 статьи 201 НК Украины.

Также следует учитывать, что расхождение данных в налоговой накладной и Едином реестре не является основанием для утраты налогоплательщиком права на налоговый кредит, а лишь служит основанием для проведения внеплановой проверки (абзац 10 пункта 201.10 статьи 201 НК Украины).

В любом случае, независимо от сути нарушения налоговой обязанности поставщиком товаров/услуг, утраты права на налоговый кредит налогоплательщик может избежать. Для этого достаточно сопроводить налоговую декларацию за отчетный период обоснованной жалобой на поставщика и копиями документов, подтверждающих осуществление хозяйственной операции, по которой возник налоговый кредит (абзац 11 пункта 201.10 статьи 201 НК Украины).

Неправильное ведение реестра — еще не повод

Ирина ПАВЛЮК,
юрист АК «Коннов и Созановский»

Действующие нормы Налогового кодекса (НК) Укра­ины не содержат прямого указания на отсутствие оснований для отказа в зачислении суммы НДС в состав налогового кредита в случае, если такая накладная включена в Реестр.

В то же время отсутствуют в Кодексе и нормы, устанавливающие отсутствие права на налоговый кредит по налоговым накладным, не внесенным в Реестр. Исходя из положений пунктов 198.6, 201.10 НК Украины, основанием для возникновения права на налоговый кредит, а также подтверждением такого права являются налоговые накладные, оформленные в соответствии с законодательством.

Налоговый кредит необходимо рассматривать не отдельно, а как элемент, определяющий сумму налога, подлежащую уплате в госбюджет или бюджетному возмещению. Такая сумма отражается в декларации по НДС, которая является налоговой отчетностью и подтверждается документами, предусмотренными пунктом 44.1 НК Украины. В свою очередь, копии записей Реестра, учитывая положения пункта 9 Порядка заполнения и предоставления налоговой отчетности по НДС (Приказ МФУ № 1492), также являются налоговой отчетностью. То есть Реестр не рассматривается как исходный, подтверждающий показатели декларации, документ. Ввиду этого данные относительно налогового кредита, указанные в декларациях по НДС и приложениях к ним, должны быть подтверждены не Реестром, а налоговыми накладными. Таким образом, можно сделать вывод, что неправильное ведение Реестра не является основанием для лишения права на налоговый кредит при условии наличия правильно оформленных налоговых накладных.

Пробелы в консультации

Анна ЯРЕНКО,
юрист МЮГ AstapovLawyers

Позиция налоговой, изложенная в Консультации № 127, относительно возможности документально не подтверждать причины получения налоговых накладных в периодах, следующих за периодом, в котором они были выписаны, в значительной степени упрощает жизнь плательщиков, у которых возникла такая ситуация.

Тем не менее неопределенным остается право формирования налогового кредита на основании налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах, но с нарушением порядка их заполнения или порядка регистрации в Едином реестре налоговых накладных. Согласно абзацу 11 статьи 201.10 НК Украины, ­основанием для формирования налогового кредита будет жалоба покупателя на контрагента, нарушившего порядок заполнения и/или порядок регистрации в Едином реестре, которая подается вместе с заявлением и налоговой декларацией за отчетный налоговый период.

В соответствии с абзацем 3 статьи 198.6 НК Украины, право на формирование налогового кредита на основании налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах, сохраняется у покупателя в течение 365 календарных дней. Можно предположить, что право на обжалование у покупателя сохраняется не только в течение отчетного налогового периода, но и в течение 365 календарных дней со дня выписки налоговой накладной. Однако, поскольку в действующем налоговом законодательстве это прямо не прописано, покупателю, возможно, потребуется такое право еще отстоять.

Навязанная ошибка

Александр КОВАЛЬ,
адвокат, руководитель департамента АФ «Грамацкий и Партнеры»

«А не разрешить ли нам вопрос с налоговым кредитом по «прошлым» налоговым накладным? — Нет, не разрешить», — видимо, такой ход мысли сопровождал ГНС при написании пресловутой Консультации № 127.

По-прежнему возможность использовать выписанную в предыдущем отчетном периоде налоговую накладную в следующих отчетных периодах (в том числе и в составе налогового кредита) у налогоплательщика имеется. Однако, по мнению ГНС, реализовать ее он может путем представления уточняющего расчета за тот отчетный период, в котором она была включена в реестр полученных налоговых накладных.

Иными словами, ГНС говорит о допущенной налогоплательщиком ошибке, которую тот должен признать, исправить, сам себя наказать, а иногда еще и «очиститься» проверкой. При этом ГНС пренебрегла абзацем 3 пункта 198.6 статьи 198 НК Украины, согласно которому плательщик налога, не включив в соответствующем отчетном периоде в налоговый кредит сумму НДС на основании полученной налоговой накладной, сохраняет за собой такое право в течение 365 календарных дней с даты выписки накладной. Но содержание ответа на первый вопрос упомянутой консультации говорит о легальной возможности (праве) плательщика отобразить «неиспользованную» сумму НДС в налоговой отчетности в следующих отчетных периодах… Похоже, Консультация № 127 только усугубила проблему формирования налогового кредита на основании налоговых накладных, выписанных в предыдущих периодах.

Поделиться

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter.

Подписывайтесь на «Юридическую практику» в Facebook, Telegram, Linkedin и YouTube.

0 Comments
Встроенные отзывы
Посмотреть все комментарии
Slider

Содержание

Актуальный документ

Документы и аналитика

Ходатайство о неприменении меры наказания

Акцент

АК «Коннов и Созановский» 20 лет спустя

Государство и юристы

Новости законотворчества

О передаче полномочий исполнительных органов юрлиц

Государство и юристы

Фактор несвободы

Государство и юристы

Новости законотворчества

Полномочия Верховного Суда предлагают расширить

Минюст предлагает создать Нотариальную палату Украины

Государство и юристы

Вся адвокатская рать

Документы и аналитика

Нюансы супружеского долга

Судья нарушает – сторона отвечает

Книжная полка

Разграничивая судебные реалии

Неделя права

Квартирный запрос

Судья по совместительству

Регламентация Пленума

Одномандатное кресло

Неделя права

Новости из-за рубежа

Российскую судебную систему меняют к лучшему

Наказание за получение Шенгенских виз обманным путем

Новости из зала суда

Судебная практика

Судьи обжалуют бездеятельность ВСЮ

Осужденный подал иск к Высшему совету юстиции

В. Иващенко приговорен к лишению свободы

Новости юридических фирм

Частная практика

ЮФ «Лавринович и Партнеры» победила в ACQ Global Awards 2012

«Саенко Харенко» представила интересы «Украинской страховой группы»

ЮК Jurimex защитила интересы Броварского рынка

AstapovLawyers консультирует компанию «Русский алкоголь»

LCF Law Group стала членом ICC Ukraine

Integrites представляет интересы Samherji Group в МКАС при ТПП Украины

«Авеллум Партнерс» и «Астерс» сопровождали сделку по продаже группы «Инто-Сана»

Отрасли практики

С правом на ошибку

Штраф строгого режима

Налоги идут в обход

Договор с ограниченными возможностями

Рабочий график

Судебной практикой единой

КАЛЕНДАРЬ на неделю

СТРАНИЦА ИЗ ЕЖЕНЕДЕЛЬНИКА ЮРИСТА

Решения недели

Судебная практика

Не убедились в исправности

«Подогнали» договор под закон

Бесхозные сети

Самое важное

Кандидаты прошли ВСЮ

Кодекс неполноценности

Примеряя новую реформу

Без веры в единство

Судебная практика

Возьми и сохрани

Судебная практика

Судебные решения

О правовом статусе горсовета в правоотношениях по приобретению права собственности

О нюансах взыскания неустойки

Тема номера

Алиментарно?

Займу не дают шансов

С долгом пополам

С репродукцией не вышло

Опеку — в каждый спор

Частная практика

Добросовестность в цене

Сквозь призму Legal 500

Торг не везде уместен

Юридический форум

Круглосуточный дозор

Другие новости

PRAVO.UA

Сообщить об опечатке

Текст, который будет отправлен нашим редакторам: