Законодательство Украины предусматривает в общем 11 праздничных и нерабочих дней. И если праздничный день выпадает на выходные дни, то следующий за ними день также считается выходным. Ежегодно Кабинет Министров Украины принимает распоряжение о переносе рабочих дней. Это делается с целью рационального использования рабочего времени и создания благоприятных условий для празднования. И хотя такие распоряжения носят рекомендательный характер, госорганы и государственные предприятия и учреждения, как правило, их соблюдают.

Тем не менее такой перенос рабочих дней не должен отражаться на гражданах и субъектах хозяйствования. В частности, на это обратил внимание Кассационный административный суд в составе Верховного Суда (ВС) в постановлении от 4 июня 2020 года по делу № 560/1570/19, в котором стал на защиту интересов налогоплательщика, привлеченного к ответственности за пропуск предельного срока регистрации налоговой накладной.

Так, согласно обстоятельствам дела, в марте 2019 года Главное управление Государственной фискальной службы (ГФС) в Хмельницкой области провело камеральную проверку ООО «К» по вопросам своевременности регистрации налоговых накладных за декабрь 2018 года. Контролирующий орган установил нарушение хозяйственным обществом предельного срока регистрации налоговой накладной в Едином реестре налоговых накладных (ЕРНН). В частности, налоговая накладная от 11 декабря 2018 года была зарегистрирована в реестре лишь 2 января 2019 года, то есть просрочка регистрации составила два дня. В связи с этим налоговый орган 10 апреля 2019 года принял налоговое уведомление-решение, которым к налогоплательщику применена штрафная санкция за задержку регистрации налоговых накладных / расчетов корректировки к налоговым накладным в размере 10 % от суммы налога на добавленную стоимость, указанной в налоговой накладной.

Считая действия фискального органа неправомерными, ООО «К» оспорило их в судебном порядке и просило суд признать принятое налоговое уведомление-решение противоправным и отменить его. Свои требования истец обосновал тем, что ГФС в Хмельницкой области, принимая оспоренное уведомление-решение, нарушило требования Налогового кодекса (НК) Украины, поскольку налоговая накладная была направлена им на регистрацию в ЕРНН 29 декабря 2018 года. То есть отсутствует вина хозяйственного общества в том, что указанная накладная зарегистрирована контролирующим органом лишь спустя два дня. И как следствие, отсутствует основание для юридической ответственности.

Рассмотрев спор, Хмельницкий окружной административный суд решением от 5 августа 2019 года исковые требования хозяйственного общества удовлетворил. Окружной суд исходил из того, что налогоплательщик со своей стороны совершил все необходимые действия для регистрации налоговой накладной, предписанные налоговым законодательством, в установленные сроки. И в связи с этим не может нести ответственность в виде штрафа за то, что накладная была зарегистрирована налоговым органом в соответствующем реестре по истечении предельного срока.

Но с таким выводом окружного суда не согласился суд апелляционной инстанции, который подошел к решению спора более формально: поскольку регистрация произведена с пропуском установленного срока, то и отсутствуют основания для освобождения истца от ответственности за несвоевременную регистрацию налоговой накладной. Постановлением от 19 ноября 2019 года Седьмой апелляционный административный суд отменил решение суда первой инстанции и отказал в удовлетворении исковых требований.

В кассационной жалобе на постановление апелляционного суда ООО «К» обратило внимание, что накладная по налогу на добавленную стоимость (НДС) от 11 декабря 2018 года зарегистрирована с учетом предельных сроков для такой регистрации. Так, осуществив со своей стороны все действия, необходимые для регистрации налоговой накладной, налогоплательщик никоим образом не может повлиять на дальнейший процесс регистрации такой накладной. То есть регистрация не состоялась в установленные НК Украины сроки по не зависящим от налогоплательщика причинам.

Также кассатор подчеркнул, что распоряжение Кабинета Министров Украины «О переносе рабочих дней в 2018 году» от 11 января 2018 года № 1-р (распоряжение КМУ), на которое ссылался налоговый орган, носит лишь рекомендательный характер и касается работников для создания им благоприятных условий для празднования, но не регулирует порядок проведения регистрации налоговых накладных в ЕРНН. С учетом этого ООО «К» просило ВС отменить постановление суда апелляционной инстанции и оставить в силе решение окружного административного суда.

В свою очередь, ГФС в Хмельницкой области апеллировала тем, что распоряжением КМУ операционный день с 31 декабря перенесен на 29 декабря 2018 года. Таким образом, 29 декабря является последним операционным днем для регистрации налоговых накладных и/или расчетов корректировки в ЕРНН в декабре 2018 года, а первым операционным днем в 2019 году является 2 января.

Рассмотрев кассационную жалобу, коллегия судей Кассационного административного суда в составе Наталии Блаживской, Олега Билоуса и Ирины Желтобрюх пришла к выводу о наличии оснований для ее удовлетворения.

В частности, Верховный Суд, проанализировав положения НК Украины и Порядка ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 29 декабря 2010 года № 1246 (Порядок № 1246), обратил внимание, что в процедуре внесения информации (ведомостей относительно налоговых накладных и расчетов корректировки) в ЕРНН есть две отдельные стадии: предоставление плательщиком НДС налоговой накладной (расчета корректировки) и принятие/непринятие такой накладной и, соответственно, внесение ведомостей о ней непосредственно в реестр.

При этом первая стадия зависит от налогоплательщика и является результатом его действий, тогда как вторая — результат выполнения работы программным обеспечением, которое контролируется ГФС, и непосредственных действий работников налогового органа, на которые налогоплательщик не имеет влияния.

«В этом контексте установленная пунктом 120¹.1 статьи 120¹ НК Украины ответственность плательщика НДС за нарушение предельного срока, предусмотренного для регистрации налоговой накладной и/или расчета корректировки к ней в ЕРНН, в виде наложения штрафа может применяться в случае, если налогоплательщик не предоставил (не направил) налоговую накладную ГФС в установленный срок», — указал ВС, обращая внимание на свою устоявшуюся практику.

Также суд отметил, что налоговая накладная была выписана хозяйственным обществом 11 декабря 2018 года, то есть предельным сроком ее подписания и направления в налоговый орган для ее регистрации (с учетом положений Порядка обмена электронными документами с контролирующими органами, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 6 июня 2017 года № 557 (Порядок № 577), и Порядка № 1246) было 31 декабря 2018 года до 20.00.

В то же время распоряжением КМУ рекомендовано перенести, в частности, рабочий день с понедельника 31 декабря на субботу 29 декабря 2018 года.

Налоговая накладная подписана и направлена истцом на регистрацию 29 декабря 2018 года в 21.13, но была зарегистрирована в ЕРНН лишь 2 января 2019 года в 09.30.34.

ВС отметил, что хотя Порядок № 1246 в регулировании механизма направления налогоплательщиком налоговой накладной и отсылает к нормам Порядка № 577, и эти нормы не были нарушены фискальным органом вследствие направления хозобществу квитанции о принятии налоговых накладных 2 января 2019 года, вывод апелляционного суда о наличии оснований для привлечения истца к ответственности в виде применения штрафной санкции, учитывая пределы ответственности плательщика НДС в механизме регистрации налоговой накладной в ЕРНН, не соответствует правильному применению положений пункта 201.10 статьи 201 НК Украины и Порядка № 1246.

Верховный Суд согласился с доводами кассатора, что распоряжение КМУ носит рекомендательный характер и касается работников для создания им благоприятных условий для празднования, но таким способом не могут сужаться права налогоплательщика на регистрацию налоговых накладных в пределах срока, определенного НК Украины.

«Налогоплательщик, исполнив свою обязанность по составлению, подписанию и направлению в налоговый орган в установленные НК Украины сроки налоговых накладных, не может нести ответственности в виде наложения на него штрафа за то, что такие налоговые накладные были зарегистрированы налоговым органом в ЕРНН по истечении предельных сроков», — констатировал ВС.

Следует обратить внимание, что при принятии постановления ВС учел практику Европейского суда по правам человека и подчеркнул, что в силу принципа пропорциональности вмешательство в право лица беспрепятственно пользоваться и распоряжаться своим имуществом возможно лишь при условии соблюдения «справедливого равновесия» между интересами общественности и необходимостью соблюдения фундаментальных прав человека.

Несогласованность действий органов государственной власти или неисполнение государственными органами и их должностными лицами своих непосредственных обязанностей (в данном случае регистрации налоговых накладных) не должно влечь за собой возложения на субъект хозяйствования чрезмерных обязанностей или других неблагоприятных последствий.

Своим постановлением ВС отменил постановление апелляционного суда и оставил в силе решение Хмельницкого окружного административного суда.

Анатолий ГВОЗДЕЦКИЙ

«Юридическая практика»