Внесенные изменения в Налого­вый кодекс Укра­ины (Кодекс) упорядочили правила обложения налогом на доходы физических лиц (НДФЛ) инвестиционного дохода. Одна­ко, как известно, наше законодательство отличается своей неоднозначностью и двойственностью. Так, 1 мая с.г. заканчивается срок подачи физическими лицами налоговой декларации об имущественном состоянии и доходах.

Стойкая позиция

Согласно подпункту 170.2.2 Кодекса, инвестиционная прибыль рассчитывается как позитивная разница между доходом, полученным налогоплательщиком от продажи отдельного инвестиционного актива, и расходами на приобретение такого актива с учетом норм подпунктов 170.2.4 — 170.2.6 пункта 170.2 статьи 170 (кроме операций с деривативами).

Расчет инвестиционного дохода по операциям с деривативами рассчитывается по специальной формуле, установленной подпунктом 170.2.2 Кодекса.

Вышесказанное ­подтверждается обобщающим разъяснением налоговиков от 24 сентября 2011 года, обнародованным на официальном сайте Государственной налоговой службы (ГНС) Украины, а также письмом № 7836/6/17-0715 от 21 апреля 2011 года.

На практике налоговые органы ограничивают перечень расходов, уменьшающих инвестиционный доход от операций со всеми видами активов, в целях налогообложения, только денежными затратами, что, согласно Кодексу, является правильным применительно только к операциям с деривативами. В частности, За­кон Украины «О внесении изменений в Налого­вый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Укра­ины относительно усовершенствования отдельных норм Налогового кодекса Украины» № 3609‑VI от 7 июля 2011 года конкретизировал ­методику вычисления инвестиционной прибыли: только при исчислении инвестиционного дохода от операций с деривативами расходы, уменьшающие доход для целей налогообложения, принимаются в объеме фактически уплаченных средств за инвестиционный актив.

Кроме того, налоговые органы часто обосновывают свою позицию также Инструк­цией о безналичных расчетах на Укра­ине в национальной валюте, утвержденной постановлением Правления На­ционального банка Украины (НБУ) № 22 от 21 апреля 2004 года, не обращая внимания на круг вопросов, регулируемых этой Инструкцией. Также налоговики ссылаются на Положение о ведении кассовых операций в национальной валюте на Украине, утвержденное постановлением Правления НБУ № 637 от 15 декабря 2004 года и на Закон Украины «О платежных системах и переводе средств на Украине» № 2346-III от 5 апреля 2001 года, действие которых регулирует исключительно вопросы кассовых операций и безналичных расчетов и особенности организации банковской работы с наличными и платежными системами. Но вопрос определения расходов, в том числе с целью налого­обложения, не входит в число вопросов, которые регулируют указанные нормативно-правовые акты.

Налоговые органы выражают свое мнение и относительно перечня документов, подтверждающих расходы. Так, Государственная налоговая инспекция (ГНИ) в Деснянском районе г. Киева на официальном сайте Киевской городской государственной администрации 24 января с.г. изложила свою позицию по этому вопросу. ГНИ указала, что документами, подтверждающими фактически понесенные расходы на предварительное приобретение ценных бумаг физлицом-налогоплательщиком, в том числе нерезидентом, являются договоры купли-продажи ценных бумаг, выписки хранителей под каждый заказ, удостоверенные печатями хранителей, акты приема-передачи ценных бумаг, кассовые документы при наличных расчетах через кассу или расчетные документы при безналичных расчетах.

Солидарная ответственность

Участники сделки купли-продажи ценных бумаг с 1 января с.г. несут солидарную ответственность за состояние начисления (удержания) НДФЛ и уплаты налога в бюджет. И все же остались спорные вопросы. В частности, это субъективная трактовка отдельных норм законодательства и высокий уровень коллективной ответственности субъектов сделки и профессиональных торговцев ценными бумагами. Основной преградой является неоднородная трактовка порядка определения инвестиционной прибыли. Теперь уже торговец ценными бумагами будет решать, что относить к расходам и как вычислять инвестиционный доход. Ведь при применении налогоплательщиком норм подпункта 170.2.9 Кодекса налоговый агент — профессиональный торговец ценными бумагами, включая банк — с целью определения объекта налогообложения при выплате налогоплательщику дохода за приобретенные у него инвестиционные активы учитывает документально подтвержденные расходы такого плательщика на приобретение этих активов. Соответственно, вышеприведенные проблемы будут затрагивать и торговца ценными бумагами.

На сегодня уже действует приказ Минфина «Об утверждении Методики определения инвестиционной прибыли профессиональным торговцем ценными бумагами при выполнении функций налогового агента» № 1484 от 22 ноября 2011 года. Документ содержит общие положения, где изложены основные понятия и сроки, а отдельные разделы также описывают особенности определения инвестиционной прибыли от операций с ценными бумагами и деривативами. Они согласованы с единой позицией налогового законодательства, изложенной в Кодексе.

Следует учитывать предостережение последнего абзаца подпункта 170.2.6 Ко­декса, где сказано, что если в течение отчетного периода налогоплательщиком понесены (начислены) расходы, связанные с приобретением ценных бумаг и деривативов, имеющих признаки фиктивности, установленные Национальной комиссией по ценным бумагам и фондовому рынку, такие расходы не учитываются при определении финансового результата по операциям с ценными бумагами или деривативами. Поэтому обращаем внимание на необходимость учета, установленную решением Государственной комиссии по ценным бумагам и фондовому рынку «Об установлении признаков фиктивности ценных бумаг и деривативов» № 1942 от 22 декабря 2010 года (зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины под № 268/19006 от 3 марта 2011 года).

Законодательство с подтекстом

На практике, если лицо до истечения года по каким-то причинам не успело рассчитаться за, например, акции и в обеспечение своих обязательств выдало вексель, долговую расписку или взяло на себя обязательства любым другим способом, налоговые органы такие обязательства не признают как расходы по приобретению акций. Вместе с тем понятие «расходы» ­трактуется законодательством как уменьшение активов или увеличение обязательств. Таким образом, согласно нормам Кодекса, стоимость инвестиционного актива равна сумме уплаченных денежных средств или стоимости другого актива, переданного в уплату за приобретенный инвестиционный актив плюс сумма обязательств, взятых на себя лицом в связи с приобретением такого актива. Такие расходы на приобретение деривативов ограничиваются только размером уплаченных денежных средств или стоимости другого актива, переданного в уплату за приобретенный инвестиционный актив. Именно последний алгоритм определения размера расходов применяют налоговики ко всем видам инвестиционных активов, что в корне противоречит нормам Кодекса.

В итоге налоговые органы массово начисляют миллионные суммы НДФЛ на сумму дохода, игнорируя расходы. В результате размер НДФЛ в десятки раз превышает стоимость всего имущества человека, что свидетельствует об абсурдности требований налоговой и нарушении ею основного принципа налогообложения: налоги соответствуют уровню платежеспособности плательщика.

Естественно, все подобные дела направляются в суд и только прибавляют работы судьям.

Это печальные истории декларирования доходов за 2010 год. Какие сюрпризы готовят нам налоговые органы по итогам декларирования доходов за 2011 год?

Обязанность подавать Декларацию об имущественном состоянии и доходах возникает в случаях:

1) если есть обязанность подавать такую декларацию. Согласно пункту 179.2 Кодекса, обязанность плательщика налога подавать декларацию считается выполненной, если он получал доходы: исключительно от налоговых агентов, кроме случаев, прямо предусмотренных этим разделом; от операций продажи (обмена) имущества, дарения, при нотариальном удостоверении договоров, по которым был уплачен налог в соответствии с этим разделом;

2) если лицо претендует на получение налогового кредита.

Фактически подпункт 170.2.2 Кодек­са, обязывающий лиц, осуществляющих операции с инвестиционными активами, в том числе и через налогового агента, которым выступает торговец ценными бумагами, декларировать суммы по таким операциям, независимо от результатов и, соответственно, подавать декларацию, — это исключение из перечня обстоятельств, при которых обязанность по предоставлению декларации считается выполненной (пункт 179.2 Кодекса). Такая позиция Кодекса не относится к случаям, указанным в подпункте 170.2.8, где говорится о льготных суммах и видах дохода, которые не облагаются НДФЛ.

Вышеуказанные противоречия требуют немедленного урегулирования, учитывая тот факт, что 1 мая с.г. истекает срок подачи деклараций за 2011 год.

ДУБИНА Наталья — советник департамента налогового права АО «АКТИО», г. Киев

---

Мнения

Долгожданный позитив

Николай ВОЙТОВИЧ,
адвокат АФ «Грамацкий и Партнеры»

Любители сопоставлений преимуществ и недостатков Налогового кодекса (НК) Украины могут смело ставить очередную «галочку» в графе позитивов. Установленное подпунк­том 165.1.44 пункта 165.1 статьи 165 НК Украины правило, согласно которому сумма взноса физлица в уставный капитал в обмен на корпоративные права не включается в его налогооблагаемый доход, закрыло пробел докодексового законодательства, приводивший к спекуляциям налоговых органов. Как только они ни называли подобную операцию — и продажей имущества, влекущей возникновение налогооблагаемого дохода, и отчуждением имущества в обмен на корпоративные права (то есть фактически заключение договора мены), получение которых является не чем иным, как доходом. Все это вынуждало эмитентов выступать налоговыми агентами, начислять и уплачивать налог с суммы взноса. А инвесторам и эмитентам не оставалось ничего другого, как просить защиты у служителей Фемиды. И если некоторые из них до сих пор сомневались в правоте плательщиков налога, то долгожданная новелла Налогового кодекса Украины должна эти сомнения полностью развеять.

Взнос — еще не продажа

Александр ПОЛОНИК,
юрист ЮФ «Авеллум Партнерс»

В ходе корпоративной реструктуризации передача физическим лицом корпоративных прав общества другому лицу зачастую осуществляется в форме взноса таких прав в уставный капитал другого общества в качестве оплаты его акций (Взнос).

Взнос не является продажей инвестиционного актива в понимании статьи 170.2 НК Украины и не влечет за собой возникновение дохода и инвестиционной прибыли, то есть не облагается НДФЛ. Однако налоговые органы порой утверждают обратное, безосновательно приравнивая продажу инвестиционного актива к понятию «продажа товаров» (включает, кроме купли-продажи, прочие операции по передаче права собственности) или истолковывая Взнос как приравниваемую к «продаже» мену инвестиционных активов. Системное толкование положений НК Украины опровергает такую позицию налоговых органов: статья 165.1.44 (сумма взноса в уставный капитал не включается в доход) и статья 153.8 (для целей налога на прибыль доход возникает вследствие продажи корпоративных прав, их обмена, выкупа, погашения, а также прочих операций по их отчуждению, т.е. для целей налога на прибыль предусмотрен более широкий, по сравнению с НДФЛ, перечень операций с корпоративными правами, на основании которых возникает налогооблагаемый доход). Судебная практика, основанная на аналогичных нормах, действовавших до принятия На­логового кодекса Украины, также опровергала позицию налоговой.

В ходе важной корпоративной реструктуризации мы рекомендуем обращаться в налоговые органы для получения налоговой консультации по этому вопросу.

Ответственный за налог

Дмитрий ИВАНУСА,
советник ЮФ «Саенко Харенко»

Налогом облагается позитивное значение общего финансового результата операций с инвестиционными активами в отчетном (налоговом) году. Такой результат определяется как разница между полученной инвестиционной прибылью и понесенными инвестиционными убытками. Если итоговый результат имеет отрицательное значение, его сумма переносится в будущие налоговые годы до его полного погашения.

Учет общего результата ведется, и инвестиционная прибыль определяется физическим лицом самостоятельно, отдельно от других доходов и расходов.

Инвестиционная прибыль рассчитывается как позитивная разница между доходом от продажи отдельного инвестиционного актива и понесенными расходами на его приобретение. Расходы должны быть документально подтверждены. Не учитываются расходы на приобретение ценных бумаг и деривативов, которые имеют признаки фиктивности, установленные в предусмотренном законом порядке. Инвестиционная прибыль по операциям с деривативами определяется в особом порядке.

Лицом, ответственным за уплату налога, является само физлицо, кроме случаев, когда по договоренности с профессиональным торговцем ценными бумагами, включая банк, таким торговцем выступает налоговый агент физического лица. Наличие такого агента не освобождает (за несколькими исключениями) физическое лицо от обязанности декларировать налоговому органу на ежегодной основе результаты своих операций с инвестиционными активами.

Документарное подтверждение

Борис КУПРИЯНСКИЙ,
юрист LCF LawGroup

Наличие или отсутствие документально подтвержденных расходов на приобретение инвестиционного актива имеет ключевое значение для принятия решения об экономической целесообразности последующего его отчуждения.

Надлежащими документами, которые подтверждают понесенные ранее расходы на приобретение ценных бумаг (корпоративных прав), деривативов, других финансовых инструментов, в том числе являются: договор купли-продажи, акт приема-передачи, приходные/расходные ордера (в случае взаиморасчетов за наличные средства), платежные поручения/банковская выписка (при безналичной форме расчетов) и т.д. Отсутствие соответствующих документов у продавца инвестиционного актива может привести к начислению ему налоговых обязательств на всю сумму полученного дохода.