Олесь ЕВТЕЕВ • «Юридическая практика»

Как известно, 23 июля 2018 года полномочным представителем Кабинета Министров Украины подписана Многосторонняя конвенция об имплементации связанных с налоговыми соглашениями мер с целью противодействия размыванию налоговой базы и выведению прибыли из-под налогообложения (Конвенция MLI), а 28 февраля 2019 года Верховная Рада Украины одобрила президентский законопроект о ее ратификации. Кроме нашей страны Конвенцию MLI подписали 87 стран, в 21 юрисдикции документ был ратифицирован.

Необходимость заключения и ратификации Конвенции MLI обусловлена тем, что с 1 января 2017 года Украина присоединилась к Программе расширенного сотрудничества в рамках Организации экономического сотрудничества и развития (ОЭСР) и обязалась имплементировать минимальный стандарт Плана действий ОЭСР для борьбы с размыванием налоговой базы и выводом прибыли из-под налогообложения (план BEPS). Обязательными к исполнению Украиной являются четыре шага из 15 предложенных, а ратификация Конвенции MLI позволила Украине выполнить шаги 6 и 14 минимального стандарта плана BEPS, а также одновременно внести необходимые изменения во все действующие международные договоры Украины об избежании двойного налогообложения.

24 апреля в рамках LHS Discussion Hub «Ратификация Конвенции MLI — последствия для бизнеса» представители юридического сообщества попытались разобраться, какие вызовы для украинского бизнеса несет ратификация Конвенции MLI. Модератором дискуссии выступила Светлана Мусиенко, партнер Sayenko Kharenko. Участниками дискуссии стали Лариса Врублевская, партнер Юридической группы EUCON, Геннадий Войцицкий, партнер МЮФ Baker McKenzie, Светлана Голян, партнер практики международного бизнес-администрирования АО Juscutum, адвокат Евгений Козлов, старший проектный менеджер офиса поддержки реформ при Министерстве финансов Украины, Андрей Реун, партнер ЮФ Evris, Николай Мишин, руководитель группы трансфертного ценообразования «KPMG в Украине», Ярослав Романчук, управляющий партнер Юридической группы EUCON, Наталья Руденко, старший менеджер налогово-юридического департамента Deloitte Ukraine, Игорь Чуфаров, партнер Ernst & Young Ukraine.

На суд экспертного сообщества были вынесены вопросы об алгоритмах оценки «устойчивости» корпоративных структур на соответствие Конвенции MLI: неочевидные риски, новые акценты налогового планирования в контексте Конвенции MLI. В свете дальнейшей имплементации положений плана BEPS участники дискуссии сформулировали перечень действий для правительства и парламента с одной стороны и для бизнеса с другой.

Главные вопросы, которые требуют тщательной проработки, связаны со сложностью практического применения положений Конвенции MLI, новациями трансфертного ценообразования, налогообложением постоянных представительств, налогообложением, касающимся продажи корпоративных прав, тестом основной цели и его значением, особенностями работы холдинговых структур после ратификации Конвенции MLI.

Ваше представительство

Украина имплементирует положения Конвенции MLI в отношении мер, направленных на противодействие искусственному избежанию статуса постоянного представительства.

Участники дискуссии отмечали, что достаточно большая часть положений Конвенции MLI регулируют порядок борьбы с размыванием базы налогообложения при использовании/уходе от использования постоянных представительств. До подписания и ратификации Конвенции MLI понятие постоянного представительства регулировалось национальным законодательством Украины и отдельными договорами об избежании двойного налогообложения.

При наличии в модели бизнеса компаний, расположенных более чем в двух юрисдикциях, манипулируя размещением компаний в различных юрисдикциях, договорами комиссий, разделением контрактов по периодам, использованием определенных видов деятельности, часть бизнеса имела возможность «размывать» налогооблагаемую базу и выводить прибыль в низконалоговые юрисдикции. Что, естественно, влекло за собой неблагоприятные последствия для тех стран, в которых эту прибыль фактически получали. Со вступлением в силу Конвенции MLI все эти манипуляции станут невозможными, по крайней мере без риска наступления негативных последствий для компаний и их бенефициарных собственников. Тем более что, как заметила Наталья Руденко, с помощью современных налоговых технологий доказать связь между некоммерческим и коммерческим представительством не представляет труда, поэтому такая деятельность будет приводить к созданию налогооблагаемой прибыли в Украине. Даже если в схеме присутствуют три страны (предположим, австрийская фирма имеет коммерческое представительство в Объединенных Арабских Эмиратах и некоммерческое — в Украине), теперь Украина сможет претендовать на налогообложение такого дохода. Так или иначе, но, по меткому выражению Николая Мишина, в 2019 году постоянным представительствам придется выйти из тени на свет налоговой службы.

Пройти тест

По мнению участников дискуссии, одним из ключевых нововведений Конвенции MLI является имплементация «теста основной цели» (РРТ), согласно которому налогоплательщики смогут применять льготы, предусмотренные конвенциями об избежании двойного налогообложения, но только при условии, что получение таких льгот не является одной из основных целей определенной операции или структуры.

Для проверки наличия реальной экономической цели трансакции может анализироваться следующая информация: есть ли экономическая целесообразность в деятельности той или иной компании группы, какие риски несет компания — получатель доходов, имеет ли такая компания подтверждение реального осуществления хозяйственной деятельности, то есть реальный офис, персонал, реального директора и т.д.

Таким образом, в случае выплаты дивидендов из Украины иностранному холдингу, конечным бенефициаром которого является украинский собственник, представители фискальных органов будут вправе требовать объяснений об экономической целесообразности существования иностранного холдинга, нужен ли он для деловой цели или, возможно, единственным смыслом его существования является получение льгот по соглашению об избежании двойного налогообложения.

На практике использование РРТ означает, что фискальные органы получат возможность оспаривать применение двусторонних соглашений, если украинский владелец иностранной компании не докажет реальных целей ее создания.

Как подчеркнул Николай Мишин, с точки зрения трансфертного ценообразования ратификация Конвенции MLI даст дополнительный инструментарий в определении экономической сути контрагента, с которым проводилась контролируемая операция.

По словам Геннадия Войцицкого, РРТ достаточно субъективен, поэтому собственникам уже сейчас следует критически проанализировать свои бизнес-структуры и при необходимости провести реструктуризацию или наладить бизнес-процессы во избежание налоговых потерь в будущем.

Г-н Войцицкий, кстати, напомнил, что согласно нормам международного права Конвенция MLI вступит в силу в первый день месяца после окончания периода продолжительностью три календарных месяца, которые начинаются с даты сдачи Украиной на хранение своей ратификационной грамоты. Поскольку мы пока не передали ратификационную грамоту и не известно, передадим ли в этом году, указать точную дату вступления в силу Конвенции MLI пока нельзя. По крайней мере, можно ожидать, что ее требования будут применяться к выплатам, осуществляемым с 2020 года.

В ответ Евгений Козлов заверил собравшихся, что ратификационная грамота уже подписана и будет передана Министерством иностранных дел Украины на хранение в депозитарий уже до конца апреля. Поэтому он надеется, что Конвенция MLI начнет действовать с 1 августа 2019 года, хотя некоторые ее статьи действительно вступят в силу не раньше 1 января и 1 февраля 2020 года.

Таким образом, с 1 января 2020 года 43 юрисдикции, которые охвачены Конвенцией MLI, будут применять РРТ для анализа деятельности контрагентов из Украины. Среди этих юрисдикций такие популярные для налогового структурирования страны, как Кипр, Люксембург, Мальта, Сингапур, Объединенные Арабские Эмираты.

Предсказуемая прозрачность

Ратификация Конвенции MLI свидетельствует о том, что государство заинтересовано в наличии инструмента для защиты своих налоговых интересов, и в дальнейшем налоговую систему ждет прозрачность и предсказуемость. Изменения неотвратимы, и бизнесу нужно привыкать к тому, чтобы капиталы оставались в стране и работали на ее развитие. Этому будет способствовать и валютная либерализация.

Эксперты подчеркнули возрастание роли налоговых консультантов в сложившихся условиях и отметили, что уже сформировался определенный тренд — у людей появляется понимание необходимости профессиональной экспертизы. По словам Евгения Козлова, сложность восприятия норм Конвенции MLI ни для кого не секрет. Для того чтобы упростить ее понимание и применение, Министерством финансов Украины будет разработана и введена подзаконным актом инструкция, определенный шаблон для применения норм этого документа.

Резюмируя дискуссию, Геннадий Войцицкий отметил, что с 1 января 2020 года нас ждет новая реальность, в которой присутствие (substance) будет лишь одним из субъективных критериев, а объективным станет РРТ. По его мнению, налогоплательщиков, которые уже сегодня задаются вопросом «Что делать?», можно разделить на две категории: одни понимают, что в среднесрочной и долгосрочной перспективе кроме присутствия нужно учитывать и критерий основной цели. Следует помнить, что существуют низконалоговые юрисдикции, которые, чтобы не попасть в «черный список» Европейского Союза, довольно жестко подходят к регламентации этого вопроса, вплоть до того, что предусматривают исключение компании из реестра в случае невыполнения требований относительно присутствия. Однако есть и другая категория налогоплательщиков, которые считают, что в краткосрочной перспективе необходимо сосредоточиться на обеспечении фактора присутствия или ограничиться наличием счета и возможностью им оперировать.