В статье «Два вопроса судебному практику» («ЮП» № 21 (335) от 25 мая 2004 года) первый заместитель председателя Киевского апелляционного хозяйственного суда Сергей Острович дал консультацию относительно особенностей рассмотрения судами споров, связанных с применением Закона Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» от 23 сентября 1994 года (Закон об инвалютных расчетах).

Хочу высказать свое мнение по этой проблематике. Сразу отмечу, что суждение о правомерности принятия налоговыми органами налоговых уведомлений-решений о взыскании с резидентов пени за нарушение сроков расчетов по внешнеэкономическим контрактам (статья 4 названного Закона), высказанное автором консультации, не так однозначно, как это кажется на первый взгляд.

Признав, что указанная пеня не является налоговым обязательством как юридическое основание для принятия налогового уведомления-решения в понимании Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21 декабря 2000 года (Закон об обязательствах), автор консультации со ссылкой на подзаконный нормативный акт, а именно на пункт 8 Инструкции о порядке применения штрафных (финансовых) санкций органами Государственной налоговой службы Украины № 110 от 17 марта 2001 года, все же пришел к выводу о законности действий налоговых органов при принятии такого налогового уведомления-решения.

Представляется, что такой вывод сделан без тщательного системного анализа Закона об обязательствах и поэтому, по моему мнению, нуждается в существенной корректировке.

Для начала следует расширить аргументационную базу верного тезиса о том, что пеня за нарушение резидентами сроков расчетов по внешнеэкономическим контрактам не является налогом (налоговым обязательством). Добавлю, что она не является и штрафной санкцией или пеней в сфере налогообложения в понимании этого Закона, так как ее начисление и взыскание не связано с размером налогового обязательства налогоплательщика, а также со своевременностью и правильностью погашения налогового обязательства.

Далее. В Законе Украины «О системе налогообложения» (статьи 14-15) приведен исчерпывающий перечень налогов, сборов и других обязательных платежей. В этом перечне валютная пеня как один из видов налогов или сборов отсутствует.

Таким образом, поскольку сумма валютной пени за нарушение резидентами сроков расчетов по внешнеэкономическим контрактам не является суммой налогового обязательства, определение суммы этой пени налоговым уведомлением-решением и взыскание ее в порядке, предусмотренном Законом об обязательствах, представляется необоснованным.

Противники такой правовой позиции нередко ссылаются на преамбулу этого Закона, где сказано, что он является специальным законом в вопросах налогообложения и устанавливает, в частности, порядок «начисления и уплаты пени, штрафных санкций, которые применяются к налогоплательщикам контролирующими органами, в том числе за нарушения в сфере внешнеэкономической деятельности».

Однако такая точка зрения довольно уязвима, прежде всего потому, что указанным Законом специальный порядок начисления и взыскания валютной пени не предусмотрен. Кроме того, в его преамбуле прямо указано, что он является специальным законом в сфере налогообложения, а начисление и взыскание пени, в соответствии со статьей 4 Закона об инвалютных расчетах, не относится к правоотношениям в сфере налогообложения. Отмечу также, что Закон об инвалютных расчетах не относится к числу законов, регулирующих эти правоотношения.

По нашему мнению, упомянутый в преамбуле Закона об обязательствах термин «нарушения в сфере внешнеэкономической деятельности» следует понимать, исходя из контекста, как нарушения в вопросах налогообложения при осуществлении внешнеэкономической деятельности, а не как нарушения при расчетах по внешнеэкономическим контрактам.

В подтверждение изложенной выше позиции также сошлюсь на постановление Высшего хозяйственного суда Украины по конкретному делу. Отменив вынесенные по делу решения, суд кассационной инстанции указал, что обязательство резидента по уплате пени за нарушение сроков, предусмотренных статьями 1, 2 Закона об инвалютных расчетах, не относится к категории налогового обязательства или налогового долга. И поэтому у налоговой инспекции не было оснований принимать налоговое уведомление-решение, которым пеня за нарушение предприятием сроков, предусмотренных статьями 1, 2 Закона об инвалютных расчетах, определена как налоговое обязательство.