После завершения 2 октября с.г. кампании по подаче отчетности по трансфертному ценообразованию (ТЦО) для плательщиков начался новый период: период поступления запросов от налоговой, проведения проверок и, наконец, новых судебных споров. Поскольку в этом году санкции за нарушение норм статьи 39 Налогового кодекса (НК) Украины были расширены и штрафовать теперь станут по более высоким ставкам, необходимо внимательно изучать актуальную судебную практику и следить за новыми стратегиями Государственной фискальной службы (ГФС).

Один из самых острых вопросов, возникающих в отношениях между плательщиками и налоговой, связан с признанием операций контролируемыми. Несмотря на то что НК Украины содержит соответствующие критерии, на практике возникают ситуации, которые удается прояснить только с помощью судебного производства.

 

Якобы низконалоговая юрисдикция

В этом году, можно сказать, появилась новая категория судебных споров, касающихся сделок с резидентами Швейцарии, операции с которыми считались контролируемыми, так как это государство было включено в перечень низконалоговых юрисдикций в 2015 году. В то же время известно, что Швейцария имеет федеративную систему устройства, и кантоны имеют право самостоятельно устанавливать налог на прибыль. Ставка налога в кантоне может быть достаточно высокой и не соответствовать критерию пункта 39.2.1.2 статьи 39 НК Украины, согласно которому ставка налога на прибыль не должна быть на 5 и более процентов ниже, чем в нашей стране. Будут ли тогда операции считаться контролируемыми?

Львовский апелляционный суд рассмотрел подобный спор (дело № 813/788/17) и пришел к выводу, что если разница между налоговыми ставками государств не составляет 5 % и более, у плательщиков отсутствует обязательство по подаче отчетности, несмотря на включение такого государства в перечень, утвержденный правительством. К аналогичным заключениям пришли судьи Одесского апелляционного суда при рассмотрении дела № 821/2091/16 и Киевского апелляционного суда (дело № 826/18700/15), решение которого не было изменено ни Высшим административным судом Украины (ВАСУ), ни Верховным Судом Украины (ВСУ). Примечательно, что в этих спорах суды применяют норму о презумпции правомерности решений налогоплательщика. Указанные споры также могут служить примером для плательщиков, заключающих сделки с резидентами федеративных стран или стран (их частей), которые уже не соответствуют критериям пункта 39.2.1.2 статьи 39 НК Украины. Сразу отметим, что в таких случаях необходимо запастись хорошей доказательственной базой, чтобы суд счел ее более весомой, перекрывающей в данном случае аргументы ГФС.

 

Продажа товаров/услуг нерезиденту через комиссионера

Все, что из Налогового кодекса нам известно о контролируемости операций по продаже товаров/услуг нерезиденту через комиссионера, заключается в следующем: согласно подпункту «б» пункта 39.2.1.1 статьи 39 НК Украины, такая операция признается контролируемой в случае, если комиссионером выступает нерезидент. В данной норме сделан акцент на резидентстве комиссионера, что дает основания прийти к такому выводу: операции через комиссионера-резидента могут считаться неконтролируемыми. Кроме того, ГФС в письме от 26 апреля 2017 года № 9014/6/99-99-15-02-02-1516.05.2017 утверждает, что на операции между резидентами, пусть и взаимосвязанными, не распространяется определение контролируемых. Какова позиция налогового органа на практике?

Львовским административным апелляционным судом был рассмотрен спор (дело № 813/3451/16) о признании операции с комиссионером-резидентом контролируемой, и плательщику удалось доказать обратное. Отменив решение суда первой инстанции, коллегия судей отметила, что в бухгалтерской отчетности контрагентом по данной сделке выступает комиссионер, от имени которого совершалась продажа товара и который по отношению к нерезиденту имеет статус продавца. Также суд принял во внимание, что хозяйственных операций между плательщиком и нерезидентом совершено не было, никакие первичные документы не составлены, а в бухгалтерской и налоговой отчетности между этими лицами отсутствует какая-либо связь.

В то же время Киевский апелляционный административный суд при рассмотрении дела № 810/830/17 пришел к противоположному выводу. В этом решении основное внимание было сосредоточено на том, что налоговая юрисдикция нерезидента-покупателя, сделка с которым была совершена от лица комиссионера-резидента, входит в перечень государств, утвержденный правительством. Участие украинского комиссионера, а также отсутствие связи комитента с нерезидентом в его бухгалтерской и налоговой отчетности суд не учел. Такая ситуация может быть вызвана не до конца проработанной или неверно выбранной стратегией защиты в суде.

 

Запрос о предоставлении документации

Просьба ГФС предоставить какие-либо документы или информацию, пусть даже не по вопросу трансфертного ценообразования, сразу вызывает у плательщика и вопросы, и сомнения. Отвечать ли на запрос? Есть ли у налоговой в данном случае полномочия? Что делать, если запрашиваемых документов нет? Кроме того, в случае непредоставления документов или информации плательщик может быть не только проверен, но и оштрафован (сегодня штраф составляет до 480 тыс. грн). Судебной практике известны случаи, когда удается избежать и того, и другого, не предоставляя документацию по ТЦО.

При рассмотрении дела № 820/821/17 Харьковский апелляционный административный суд установил, что запрашивать документацию за отчетный период ГФС может только после его окончания. В данном случае налоговая потребовала документального подтверждения уровня обычных цен за текущий период. Суд пришел к выводу, что это требование противоречит процедуре, установленной пунктом 39.4 статьи 39 НК Украины, поскольку такая информация подготавливается по истечении отчетного налогового года и не может быть предоставлена до этого времени. По инициативе ГФС сейчас открыто кассационное производство.

Нередко также бывает, что предприятие сталкивается одновременно и с налоговой проверкой, и с уголовным производством. И пока ГФС присылает запросы о предоставлении документов и пояснении причин неподачи отчетности, эти же документы могут быть уже изъяты во время следственных действий. Будут ли такие обстоятельства расценены как форс-мажорные или придется заплатить штраф и готовиться к проверке?

Харьковский апелляционный административный суд, рассматривая дело № 816/29/17, встал на сторону налогоплательщика, который предоставил необходимые доказательства об изъятии документации следственными органами, что привело к невозможности подачи отчета и документации по объективным причинам. Позиция ГФС основывалась на том, что Налоговый кодекс не содержит исключений в вопросе исполнения плательщиком обязанности предоставления отчета или документации по трансфертному ценообразованию.

Особенность споров с ГФС относительно запроса о предоставлении документации или информации, в том числе о ТЦО, заключается также и в том, что запрос признать неправомерным и отменить нельзя. Судебная практика показывает (решение ВАСУ по делу № 813/3182/14), что деятельность налогового органа и его должностных лиц, касающаяся составления и направления запроса, является лишь служебной деятельностью, направленной на получение информации, необходимой для исполнения служебных обязанностей. Поэтому, получив запрос от ГФС, в суде придется обжаловать уже налоговое уведомление-решение или приказ о проведении проверки.

 

Что в итоге?

Судебная практика, связанная с вопросами трансфертного ценообразования, по-прежнему остается крайне противоречивой. Единственное, что объединяет все вышеперечисленные споры, — это грамотно подготовленная доказательственная база, благодаря которой можно победить в суде. Это говорит о том, что в данном случае бремя доказывания, которое, согласно части 2 статьи 71 Кодекса административного судопроизводства, лежит на субъекте властных полномочий, также возлагается и на налогоплательщика. Таким образом, анализ всех рисков и способов их дальнейшей минимизации лучше сделать еще до того, как будет подписан внешнеэкономический контракт и произведен расчет между сторонами.

 

КАЛЬНИЦКАЯ Ирина — руководитель практики налогового права ЮФ GOLAW, адвокат, г. Киев,

СИДЕЛЬНИК Юлия — помощник юриста ЮФ GOLAW, г. Киев