С момента присоединения Польши к Европейскому Союзу (ЕС) на ее территории стали обязательными для выполнения нормы, предусмотренные правом ЕС, прежде всего так называемое первичное право. Согласно Римским трактатам, законодательство ЕС имеет высшую юридическую силу по сравнению с правом стран — членов ЕС. Все спорные ситуации в случае конфликта между нормами ЕС и национальным правом должны быть решены в пользу первых.

Соблюдение этого принципа происходит при помощи разных средств, среди которых следует отметить деятельность Суда Европейского Союза (Суд ЕС). К компетенции Суда, в частности, отнесены полномочия по обеспечению одинакового толкования и применения норм права ЕС.

Правом обращения в Суд ЕС воспользовался Высший административный суд Варшавы (Wyzszy Sad Administracyjny w Warszawie (WSA)) с целью выяснить, не противоречат ли нормы польского законодательства в сфере акцизного налога на автомобили праву ЕС. Заявление было подано в связи с рассмотрением в WSA дела С-313/05 Мацей Бжежински против директора таможни в Варшаве.

Обращение WSA от 9 августа 2005 года в Суд ЕС содержало следующие вопросы:

1) запрещают ли нормы статьи 25 Договора о создании ЕС (предусматривает запрет использования импортных и экспортных пошлин или иных подобных оплат между государствами — членами ЕС; данный запрет касается также фискальной пошлины) государству — члену ЕС применять нормы части 1 статьи 80 Закона об акцизном налоге, предусматривающего взыскание акцизного налога от реализации автомобилей, которые впервые регистрируются на территории Польши независимо от страны их происхождения? Согласно данному Закону, акцизному налогу подлежат легковые автомобили, не зарегистрированные на территории государства, в соответствии с законодательством о дорожном движении;

2) позволяет ли норма части 1 статьи 90 Договора о создании ЕС (предусматривает запрет для государств — членов ЕС налагать прямые или непрямые налоги на продукцию других государств — членов ЕС выше, чем прямые и непрямые налоги, налагаемые на национальные товары) государству — члену ЕС взимать акцизный налог при регистрации бывших в употреблении автомобилей, ввезенных с территории других государств — членов ЕС, одновременно не налагая этот налог на реализацию автомобилей, уже зарегистрированных в Польше, учитывая тот факт, что акцизный налог был наложен на все автомобили в момент первой их регистрации в соответствии со статьей 80 Закона об акцизном налоге?

3) предусматривает ли норма части 2 статьи 90 Договора о создании ЕС (предусматривает запрет для государств — членов ЕС наложения налогов, непрямо защищающих другие товары, на продукцию других государств — членов ЕС) возможность для государства — члена ЕС взимать акцизный налог на автомобили согласно переменной процентной ставке соответственно возрасту автомобиля и объему двигателя?

4) запрещают ли нормы статьи 28 Договора о создании ЕС (предусматривает запрет использования количественных ограничений и других подобных средств относительно импорта товаров из других государств — членов ЕС) и части 3 статьи 3 Директивы 92/12 Европейского экономического сообщества в деле общих условий относительно продукции, подлежащей акцизному налогу, ее хранения, перемещения и контроля (см.: с. 45-46 Директивы ЕЭС 92/12 от 25 февраля 1992 года в деле общих условий относительно продукции, подлежащей акцизному налогу, ее хранения, перемещения и контроля // OJ L 6, 11.1.1992 (Директива 92/12)), государству — члену ЕС использовать нормы статьи 81 Закона об акцизном налоге, обязывающей субъектов, которые ввозят на территорию Польши автомобили, приобретенные в ЕС, подавать упрощенную декларацию в соответствующий таможенный орган на протяжении пяти дней от даты приобретения автомобиля.

Согласно статье 80 Закона Польши об акцизном налоге, субъекты, которые покупают легковые автомобили на территории ЕС, не зарегистрированные на территории государства, в соответствии с законодательством о дорожном движении должны:

1) после ввоза на территорию государства подать упрощенную декларацию в соответствующий таможенный орган в течение пяти дней от даты покупки автомобиля;

2) уплатить акцизный налог не позднее чем в момент регистрации автомобиля на территории государства.

Кроме того, в обращении WSA также затронул вопрос об определении временных рамок решения Суда ЕС, которое могло бы повлиять на бюджет государства — члена ЕС.

Следует отметить, что согласно процессуальным требованиям рассмотрения дела в Суде ЕС принятию решения по делу обязательно предшествует объявление предварительного вывода по делу. Предварительный вывод по делу издает Генеральный советник Суда ЕС (ГС). И хотя предварительный вывод ГС де-юре не является обязательным для судей, но де-факто решение Суда еще ни разу не противоречило выводу ГС.

При рассмотрении вышеупомянутого дела ГС была Элеонор Шарпстон. В предварительном выводе она дала ответ и оценку вопросам, заданным Суду ЕС в обращении WSA.

На первый вопрос относительно несоответствия польских норм статье 25 Договора о создании ЕС ГС пояснила:

а) наложение акцизного налога на автомобили при первой их регистрации на территории Польши, а не в связи с перемещением их через границу нужно рассматривать как инструмент национальной налоговой системы и соответственно исследовать на основании статьи 90 Договора о создании ЕС;

б) польский акцизный налог взимается с товаров не в связи с перевозкой их через границу, а в связи с первой регистрацией, а потому взимается и со всех других товаров, в том числе и с продукции национального производства.

Вывод: польский акцизный налог не является ни пошлиной, ни оплатой с последствиями, характерными для пошлины, которые запрещены статьей 25 Договора о создании ЕС, и потому нет нарушения норм этой статьи.

В ответе на следующий вопрос ГС указала, что в случае наложения на автомобили акцизного налога в связи с его первой регистрацией и с целью соответствия требованиям статьи 90 Договора о создании ЕС по отношению к бывшим в употреблении автомобилям акцизный налог должен исчисляться таким образом, чтобы избежать дискриминации таких автомобилей, привезенных из других государств — членов ЕС.

Налог не должен налагаться на привезенные бывшие в употреблении автомобили в ставках, больше чем на автомобили, ранее зарегистрированные на территории этого же государства — члена ЕС. На основании таких утверждений, ГС сделала следующий вывод: если автомобили (независимо от того, произведены они в Польше или привезены) облагаются акцизным налогом в зависимости от объема двигателя в размере 3,1 % (автомобили с объемом до 2000 см³) или 13,6 % (с объемом свыше 2000 см³), то такая норма не нарушает принципов, определенных в статье 90 Договора о создании ЕС. Вместе с тем такая норма противоречит принципам свободного обращения товаров в ЕС, а именно части 1 статьи 90 Договора о создании ЕС, если согласно польскому законодательству ставка акцизного налога возрастает с каждым годом после двух лет с момента регистрации автомобиля на 12 % и максимальная величина может достигать 65 % от стоимости привезенного автомобиля, а размер этой ставки не отвечает части налога в амортизированной стоимости бывшего в употреблении автомобиля, предварительно зарегистрированного в Польше.

Расчеты, приведенные ГС в предыдущем выводе, показали, что квота акцизного налога, налагаемого на привезенные бывшие в употреблении автомобили с территории ЕС в Польшу (максимальная квота может составлять 65 % для автомобилей старше 8 лет), не отвечает квоте налога в стоимости амортизированного автомобиля, который был раньше зарегистрирован в Польше еще новым. Такое несоответствие приводит к дискриминации автомобилей, привезенных в Польшу с территории других государств — членов ЕС.

В ответе на третий вопрос ГС прежде всего обратила внимание на то, что в части 2 статьи 90 Договора о создании ЕС определена продукция из других государств — членов ЕС, частично, опосредовано или потенциально создающая конкуренцию для национальной продукции. Поскольку привезенные или национальные автомобили независимо от их марки являются подобными продуктами, то есть удовлетворяют одинаковые потребности и цели их создания одинаковые, рассматривать такой вопрос сквозь призму нормы, определенной частью 2 статьи 90, нельзя.

Анализируя четвертый вопрос, ГС подчеркнула, что нормы статьи 28 Договора о создании ЕС предусматривают количественные и другие с подобными последствиями ограничения в товарообороте между государствами — членами ЕС. А потому следует определить квалификацию требования предоставления декларации при ввозе автомобилей в Польшу или как инструмент неналогового характера, то есть независимого от акцизного налога, — тогда основанием была бы статья 28, или как формальность, которую необходимо выполнить при перевозке товаров через границу и уплатить налог, — тогда основанием была бы норма части 3 статьи 3 Директивы 92/12. Поскольку представление декларации является обязательной формальностью, связанной с уплатой налога, то в применении нормы статьи 28 Договора о создании ЕС нет необходимости.

Относительно нормы части 3 статьи 3 Директивы 91/12, то она не нарушается определенным в польском законодательстве требованием составления декларации, поскольку непредоставление этой декларации не приводит к каким-либо отрицательным последствиям для налогоплательщика, так как в данной ситуации важным является только тот факт, был ли уплачен налог до момента первой регистрации автомобиля в Польше. Кроме того, польское законодательство не требует предоставления такой декларации в момент фактического перемещения автомобиля через границу. В Польше взыскание акцизного налога не связано ни с фактом покупки автомобиля за границей, ни с перемещением этого автомобиля через границу, а только с фактом регистрации автомобиля в стране.

В защиту того, что польские нормы не нарушают принципов ЕС, ГС привела еще один аргумент: предоставление упрощенной декларации требуется и по отношению к автомобилям, произведенным в Польше, в момент их первой регистрации. На основании приведенных выше фактов ГС сделала вывод, что акцизный налог в Польше отвечает нормам и принципам права ЕС, хотя, с другой стороны, порядок начисления акцизного налога на бывшие в употреблении автомобили является противоречивым, когда ставка налога, взимаемого с привезенных автомобилей старше двух лет, выше, чем ставка акцизного налога, включенная в стоимость подобных автомобилей, зарегистрированных в Польше раньше, и ставка на них начислялась как на новые.

Как уже отмечалось, в практике деятельности Суда ЕС еще не было случая, когда решение Суда противоречило бы предварительному выводу ГС, поэтому нет потребности подвергать детальной характеристике содержание самого решения Суда ЕС от 18 января 2007 года (с текстом решения Суда ЕС по делу № C313/05 можно ознакомится на интернет-ресурсе правового портала ЕС по ­адресу: http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=CELEX:62005J0313:EN:HTML). Следует лишь обратить внимание на последствия этого дела для Польши как государства — члена ЕС. Это необходимо для того, чтобы передать польский опыт Украине как государству, стремящемуся ко вступлению в ЕС.

Необходимо также подчеркнуть, что решение в этом деле имеет фундаментальное значение для всей налоговой системы Польши. Результаты решения этого дела возлагают на польских законодателей, парламент, а также судей и налоговые органы обязанность уделять больше внимания нормам права ЕС, невыполнение которых связано с отрицательными последствиями для бюджета страны. В этом месте следует вспомнить норму 228 Договора о создании ЕС, где предполагается обязанность государства — члена ЕС предпринять все необходимые действия с целью выполнения решения Суда ЕС и унификации национального права с правом ЕС.

МОСТОВЫЙ Андрей — юрисконсульт «Юком», г. Львов