Доктрину деловой цели и доктрину должной осмотрительности и осторожности по праву можно считать двумя наиболее существенными достижениями судебной практики в борьбе с уклонением от уплаты налогов на Украине за последние годы.
Интересно, что доктрина должной осмотрительности и осторожности, в отличие от доктрины деловой цели, не получила законодательного закрепления на уровне Налогового кодекса Украины, по значимости практически ей не уступает.
Доктрина затрагивает случаи формирования налогоплательщиком — покупателем товаров (работ, услуг) налогового кредита/расходов по операциям с проблемными с точки зрения налогообложения поставщиками, включая контрагентов поставщиков по цепочке поставки товара.
Доктрина дает ответ на вопрос: должен ли налогоплательщик-покупатель нести ответственность в виде лишения права на налоговый кредит или расходы за налоговые злоупотребления своего поставщика или его контрагентов.
Налогоплательщик-покупатель не должен нести ответственность только в случае, если он проявил должную осмотрительность и осторожность, и ему не было известно о злоупотреблениях своих контрагентов.
При этом в качестве доказательств того, что налогоплательщику-покупателю было известно о злоупотреблениях контрагентов, могут быть использованы определенные обстоятельства:
1) направленность деятельности налогоплательщика-покупателя или его аффилированных лиц на совершение операций преимущественно с контрагентами, которые не выполняют своих налоговых обязательств, в частности, в случаях осуществления операций через посредников при наличии прямых контактов изготовителей;
2) работа налогоплательщика-покупателя и поставщика в одном сегменте рынка, в котором существуют стабильные связи, и участники которого осведомлены относительно характера деятельности и действительных намерений друг друга при осуществлении хозяйственных операций.
Первое, широко известное упоминание о доктрине должной осмотрительности и осторожности появилось 12 февраля 2008 года. Именно этим числом датировано постановление Судебной палаты по административным делам Верховного Суда Украины (ВСУ) по делу № 08/28 по иску ООО «М» к ГНИ в Шевченковском районе г. Запорожья о признании недействительным налогового уведомления-решения.
В этом деле ВСУ поддержал местную ГНИ. Суд отменил вынесенное в пользу налогоплательщика определение Высшего административного суда Украины (ВАСУ) и направил дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
Отменяя определение ВАСУ, Верховный Суд Украины сделал следующие интересные выводы:
— «… факт нарушения контрагентами-поставщиками продавца своих налоговых обязательств может служить основанием для вывода о необоснованности заявленных плательщиком налога требований о предоставлении налоговой выгоды — возмещения НДС из государственного бюджета, если налоговый орган докажет, что плательщик налога действовал без должной осмотрительности и осторожности, и ему было известно о нарушениях, которые допускали его контрагенты…»;
— «Удовлетворяя иск, суды исходили только из наличия у истца налоговых накладных продавцов. Они не приняли во внимание то, что истец в течение длительного времени приобретал через посредников сырье, в частности металлолом, у лиц, которые систематически не платили налоги, деятельность которых имела признаки фиктивного предпринимательства, по юридическому адресу не находились, не отчитывались о своей деятельности или подавали налоговые декларации об отсутствии таковой, зарегистрированные собственники и должностные лица которых не признают своей причастности к их деятельности, а также то, что истец, продавцы и их поставщики работали в одном сегменте рынка, в котором существуют налаженные стабильные связи, и участники которого осведомлены относительно друг друга».
Доктрина должной осмотрительности и осторожности существует и в Российской Федерации. Хотелось бы верить, что россияне заимствовали ее у нас, но, к сожалению, скорее, наоборот. В России она активно применяется с октября 2006 года (постановление Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 года № 53), а у нас — только с февраля 2008 года (вышеуказанное постановление ВСУ от 12 февраля 2008 года).
Вопрос ответственности налогоплательщика-покупателя за налоговые злоупотребления своих контрагентов находит свое разрешение и в практике Европейского суда по правам человека (Евросуд), обязательной для применения на Украине.
В деле «Булвес» АД против Болгарии» (пункт 71 решения, датированного 22 января 2009 года) Евросуд высказал позицию, которая согласовывается с доктриной должной осмотрительности и осторожности. Плательщик НДС не должен нести ответственность за злоупотребления, совершенные его поставщиками, если плательщик НДС не знал о таких злоупотреблениях и не мог о них знать.
В условиях действия доктрины добросовестным налогоплательщикам нужно позаботиться о создании доказательств, подтверждающих проявление ими должной осмотрительности и осторожности при выборе поставщиков.
Самое малое, но крайне необходимое, что должен сделать каждый налогоплательщик, — это проверить перед заключением договоров на закупку товаров (работ, услуг) своих контрагентов на предмет налоговой «добропорядочности» по электронным базам данных, доступным на официальном сайте Государственной налоговой службы Украины (ГНС). Имеются в виду база плательщиков НДС, база аннулированных свидетельств плательщиков НДС, база недобросовестных плательщиков НДС и база мест массовой регистрации налогоплательщиков.
Все остальное зависит от ресурсов и фантазии налогоплательщика. Можно, например, попросить у контрагента удостоверенные копии уставных и регистрационных документов, копию паспорта лица — подписанта договора на закупку товаров (работ, услуг), справку о количестве сотрудников контрагента, наличии основных фондов, площади его складских и офисных помещений, фактическом местонахождении. Другими словами, нужно постараться собрать максимум информации, подтверждающей реальный, а не фиктивный характер деятельности контрагента.
Документы, собранные по результатам проверки, в том числе «скриншоты» экрана компьютера, сделанные при проверке контрагентов на сайте ГНС, рекомендуется сохранять в электронной и/или бумажной форме на случай возникновения спора с налоговыми органами.
Идеальным вариантом представляется утверждение внутренней политики (положения), предусматривающей порядок проверки контрагентов на предмет их налоговой «надежности» с определением круга ответственных должностных лиц, процедур проверки, порядка хранения собранных по результатам проведения проверки материалов и т.д.
Применение доктрины должной осмотрительности и осторожности прибавило налогоплательщикам (по крайней мере, тем из них, которые ответственно относятся к минимизации налоговых рисков) работы, связанной с необходимостью проверки налоговой «добропорядочности» контрагентов. Тем не менее трудно назвать эту доктрину чем-то из ряда вон выходящим. Как бы там ни было, она согласуется с практикой Евросуда и предлагает более-менее справедливый баланс между государственными и частными интересами в сфере борьбы с уклонениями от уплаты налогов.
Сегодня основными проблемами являются «размытость» критериев доктрины осмотрительности и осторожности и все вытекающие из этого риски для налогоплательщиков. Все бы были рады, если бы ВАСУ мог заполнить этот пробел своим разъяснением.
БЛАЖКО Роман — старший юрист ЮФ «Лавринович и Партнеры», г. Киев
Валентина ПИЛИПЕНКО,
руководитель отдела разрешения споров МЮФ Integrites
С целью обоснования никчемности договоров налоговые органы обращаются к доктринам «надлежащей осторожности», «осмотрительности», «деловой цели» и т.д.
ВАСУ в информационном письме от 20 июля 2010 года № 1112/11/13‑10 отметил, что в действующем законодательстве Украины отсутствует четкое определение термина «добросовестный плательщик налогов», то есть нет определенных критериев добросовестности налогоплательщика. Вместе с тем суд считает обоснованным применение на практике такого понятия, так как это позволит индивидуализировать юридическую ответственность и обеспечить соблюдение правопорядка в области налогообложения.
Поэтому к проверке добросовестности контрагентов следует отнестись более ответственно и внимательно. Чем больше документов, тем или иным образом подтверждающих ведение переговоров, показывающих порядок и особенности заключения и исполнения сделки, движение товара и денежных средств, будет предъявлено налогоплательщиком суду, тем выше шанс, что он будет признан добросовестным.
Андрей ТРЕМБИЧ,
адвокат АФ «Грамацкий и Партнеры»
Результатом многолетней войны органов ГНС с налоговыми накладными стала фискальная теория «обоснованности получения плательщиком налоговой выгоды»: чтобы «обогатиться за счет бюджета», плательщик должен теперь предъявить не только налоговую накладную (как того требует закон), но и безупречное экономическое содержание хозяйственной операции, а также цепочку поставщиков с белоснежной репутацией. Чтобы эта теория выстояла в суде, ее адаптировали в более знакомую для него (с момента разъяснений ВАСУ от 12 марта 1999 года № 02-5/111) цивилистическую (!) доктрину осмотрительности и объективного вменения, взяв за масштаб осмотрительности ее самый квалифицированный критерий — «заботливого хозяина» (постановление ВСУ от 12 февраля 2008 года). Так родилась доктрина особой — налоговой — осмотрительности: «плательщик лишается права на налоговую выгоду, если ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентами, либо если деловой целью операции была налоговая выгода как таковая». А учитывая сложившуюся судебную презумпцию относительно того, что плательщику почти всегда «должно быть известно», бизнес погряз в собирании бумаг на этапе заключения договоров.
© Юридична практика, 1997-2024. Всі права захищені
Кількість адвокатських балів | Вартість |
---|---|
Відеокурс з адвокатської етики | 650 грн |
10 адвокатських балів (включаючи 2 бали за курс з адвокатської етики) | 2200 грн |
16 адвокатських балів (включаючи 2 бали за курс з адвокатської етики) | 3500 грн |
8 адвокатських балів (без адвокатської етики) | 1800 грн |
Щодо додаткової інформації
Email: [email protected]
Тел. +38 (050) 449-01-09
Пожалуйста, подождите…