Введение установленного с 1 января 2017 года порядка относительно опубликования планов-графиков документальных плановых проверок до 25 декабря года, предшествующего году, в котором будут проводиться документальные плановые проверки, с точки зрения Верховного Суда возможно с 1 января 2018 года

 

3 мая 2018 года Верховный Суд в составе коллегии судей Кассационного административного суда, рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу частной фирмы «П» (ЧФ «П») на постановление Харьковского окружного административного суда от 17 ноября 2017 года и постановление Харьковского апелляционного административного суда от 17 января 2018 года по делу по иску ЧФ «П» к Главному управлению Государственной фискальной службы в Харьковской области (ГФС) о признании противоправными действий и отмене приказов, установил следующее.

В августе 2017 года ЧФ «П» обратилась в Харьковский окружной административный суд с иском к Главному управлению Государственной фискальной службы в Харьковской области, в котором просила признать противоправными действия должностных лиц ответчика, выразившиеся в незаконном издании приказа № * от 13 июля 2017 года «О проведении документальной плановой проверки ЧФ «П», его направлении вместе с уведомлением № ** от 13 июля 2017 года о проведении документальной плановой проверки на адрес истца, издании приказа от 3 августа 2017 года № *** «О внесении изменений в приказ от 13 июля 2017 года № *», отменить приказы от 13 июля 2017 года № * и от 3 августа 2017 года № *** на основании противоправности их принятия.

17 ноября 2017 года Харьковский окружной административный суд постановлением, оставленным без изменений постановлением Харьковского апелляционного административного суда от 17 января 2018 года, в удовлетворении административного иска отказал.

Отказывая в удовлетворении исковых требований, суд первой инстанции, с выводами которого согласился суд апелляционной инстанции, исходил из того, что спорные приказы являются правомерными, доводы истца о необходимости применения положений абзаца 2 пункта 77.1 статьи 77 Налогового кодекса (НК) Украины (в редакции Закона Украины от 21 декабря 2016 года № 1797-VIII) отклонены судами на основании нераспространения положений этой нормы на спорные правоотношения, учитывая общеправовой принцип действия нормы права во времени.

Не согласившись с принятыми решениями судов предыдущих инстанций, истец подал кассационную жалобу, в которой, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права и нарушение норм процессуального права, просил отменить постановления судов и принять новое решение об удовлетворении исковых требований.

В кассационной жалобе истец указывает, что судами предыдущих инстанций неправильно применена норма материального права, в частности абзац 2 пункта 77.1 статьи 77 НК Украины, согласно требованиям этой нормы, план-график проведения документальных проверок должен обнародоваться на официальном веб-портале Государственной фискальной службы до 25 декабря года, предшествующего году, в котором будут проводиться такие документальные плановые проверки. С точки зрения истца, назначение документальной плановой проверки ЧФ «П» является незаконным, поскольку на сайте Государственной фискальной службы Украины такая информация отсутствует.

Истец также отмечает, что судами первой и апелляционной инстанций оставлены без внимания прилагаемые ЧФ «П» решения и выводы Европейского суда по правам человека.

Заявитель кассационной жалобы указал на то, что судами предыдущих инстанций не предоставлена надлежащая оценка доказательствам, свидетельствующим о противоправной деятельности должностных лиц ответчика, касающейся составления акта о невозможности начать проверку истца от 28 июля 2017 года № ****, который в дальнейшем стал одним из оснований для принятия приказа от 3 августа 2017 года № ***.

Ответчик подал отзыв на кассационную жалобу, в котором просит кассационную жалобу истца оставить без удовлетворения, а решение судов предыдущих инстанций — без изменений.

Согласно части 3 статьи 3 Кодекса административного судопроизводства (КАС) Украины, производство по административным делам осуществляется в соответствии с законом, действующим во время совершения отдельного процессуального действия, рассмотрения и разрешения дела.

Кассационное рассмотрение дела осуществляется в судебном заседании в соответствии со статьей 343 КАС Украины.

Верховный Суд, пересмотрев постановления судов предыдущих инстанций в пределах доводов и требований кассационной жалобы и на основании установленных фактических обстоятельств дела, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не видит оснований для удовлетворения кассационной жалобы.

Как следует из частей 1, 2, 3 статьи 242 КАС Украины, судебное решение должно основываться на принципах верховенства права, быть законным и обоснованным. Законным является решение, принятое судом в соответствии с нормами материального права с соблюдением норм процессуального права. Обоснованным является решение, принятое на основании полно и всесторонне выясненных обстоятельств по административному делу, которые были исследованы в судебном заседании, с предоставлением оценки всем аргументам участников дела.

Указанным требованиям закона судебные решения соответствуют.

Суды первой и апелляционной инстанций установили, что 13 июля 2017 года, согласно подпункту 20.1.4 пункта 20.1 статьи 20, пункту 41.1 статьи 41, пунктам 61.1, 61.2 статьи 61, подпункту 62.1.3 пункта 62.1 статьи 62, подпункту 75.1.2 пункта 75.1 статьи 75, статье 77 и статье 82 НК Украины, в соответствии с утвержденным планом-графиком проведения документальных плановых проверок субъектов хозяйствования на III квартал 2017 года ГФС издан приказ № * «О проведении документальной плановой проверки ЧФ «П», которым предписано провести документальную плановую проверку ЧФ «П» с 28 июля 2017 года продолжительностью десять рабочих дней за период деятельности с 1 января 2014 года по 31 марта 2017 года.

В письме от 26 июля 2017 года № ***** ЧФ «П» просила налоговую инспекцию перенести сроки проведения документальной плановой проверки на период после 11 августа 2017 года в связи с пребыванием должностных лиц предприятия в отпуске.

28 июля 2017 года налоговым органом составлен акт № **** «О невозможности начать проверку ЧФ «П» в связи с невозможностью вручения направлений».

3 августа 2017 года ответчиком в связи с пребыванием должностных лиц ЧФ «П» в отпуске издан приказ № *** «О внесении изменений в приказ ГФС от 13 июля 2017 года № *» о проведении проверки ЧФ «П», которым предписано внести изменения в пункт 2 приказа ГФС от 13 июля 2017 года № * «О проведении проверки ЧФ «П» в части даты начала проведения проверки, а именно — изложить пункт 2 в следующей редакции: «2. Документальную плановую выездную проверку ЧФ «П» провести с 14 августа 2017 года продолжительностью десять рабочих дней».

В соответствии с частями 1 и 2 статьи 341 КАС Украины суд кассационной инстанции пересматривает судебные решения в пределах доводов и требований кассационной жалобы и на основании установленных фактических обстоятельств дела проверяет правильность применения судом первой или апелляционной инстанций норм материального и процессуального права.

Суд кассационной инстанции не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении суда или отклонены им, решать вопрос о достоверности того или иного доказательства, о преимуществе одних доказательств перед другими, собирать или принимать к рассмотрению новые доказательства или дополнительно проверять доказательства.

Пересматривая решения судов предыдущих инстанций в пределах доводов кассационной жалобы, Верховный Суд исходит из следующего.

Согласно подпункту 20.1.4 пункта 20.1 статьи 20 НК Украины, контролирующие органы имеют право проводить в соответствии с законодательством проверки и сверки плательщиков налогов (кроме Национального банка Украины), в том числе после проведения процедур таможенного контроля и/или таможенного оформления.

Подпунктом 75.1.2 пункта 75.1 статьи 75 НК Украины установлено, что документальной проверкой считается проверка, предметом которой является своевременность, достоверность, полнота начисления и уплаты всех предусмотренных настоящим Кодексом налогов и сборов, а также соблюдение валютного и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, соблюдение работодателем законодательства относительно заключения трудового договора, оформления трудовых отношений с работниками (наемными лицами) и которая проводится на основании налоговых деклараций (расчетов), финансовой, статистической и другой отчетности, регистров налогового и бухгалтерского учета, ведение которых предусмотрено законом, первичных документов, используемых в бухгалтерском и налоговом учете и связанных с начислением и уплатой налогов и сборов, выполнением требований другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, а также полученных в установленном законодательством порядке контролирующим органом документов и налоговой информации, в том числе по результатам проверок других налогоплательщиков.

Документальная плановая проверка проводится в соответствии с планом-графиком проверок.

Документальной выездной проверкой считается проверка, проводимая по местонахождению налогоплательщика или месту расположения объекта права собственности, относительно которого проводится такая проверка.

Предписаниями пункта 77.1 статьи 77 НК Украины установлено, что документальная плановая проверка должна быть предусмотрена в плане-графике проведения плановых документальных проверок.

Согласно пункту 77.4 статьи 77 НК Украины, о проведении документальной плановой проверки руководителем (его заместителем или уполномоченным лицом) контролирующего органа принимается решение, которое оформляется приказом.

Право на проведение документальной плановой проверки налогоплательщика предоставляется лишь в случае, если ему не позднее чем за десять календарных дней до дня проведения указанной проверки вручены под расписку или направлены заказным письмом с уведомлением о вручении копия приказа о проведении документальной плановой проверки и письменное уведомление с указанием даты начала проведения такой проверки.

Следовательно, суды предыдущих инстанций пришли к правильному выводу, что документальная выездная плановая проверка налогоплательщика возможна при условии включения последнего в план-график проведения проверок и принятия руководителем (его заместителем или уполномоченным лицом) контролирующего органа оформленного приказом решения о проведении такой проверки.

Проблемным вопросом в пределах спорных правоотношений является реализация налоговым органом при осуществлении властных управленческих функций по назначению и проведению документальных плановых проверок в 2017 году нормы абзаца 2 пункта 77.1 статьи 77 НК Украины, дополненной Законом Украины от 21 декабря 2016 года № 1797-VIII и вступившей в законную силу с 1 января 2017 года.

Положения абзаца 2 пункта 77.1 статьи 77 НК Украины предусматривают, что план-график документальных плановых проверок на текущий год публикуется на официальном веб-сайте центрального органа исполнительной власти, реализующего государственную налоговую и таможенную политику, до 25 декабря года, предшествующего году, в котором будут проводиться такие документальные плановые проверки.

Суд отмечает, что указанная норма действует с 1 января 2017 года, а поэтому должна применяться органами Государственной фискальной службы, начиная с момента вступления ее в силу, однако буквальное толкование абзаца 2 пункта 77.1 статьи 77 НК Украины дает основания сделать вывод, что реализована она может быть только относительно опубликования планов-графиков документальных плановых проверок, которые будут проводиться в 2018 году.

Основываясь на анализе указанной нормы, Суд отмечает, что введение установленного с 1 января 2017 года порядка относительно опубликования планов-графиков документальных плановых проверок до 25 декабря года, предшествующего году, в котором будут проводиться документальные плановые проверки, возможно с 1 января 2018 года.

Поскольку в пределах спорных правоотношений проверка истца запланирована по плану-графику на III квартал 2017 года, осуществить опубликование этого плана-графика до 25 декабря 2016 года не представляется возможным.

Судами предыдущих инстанций установлено, что план-график проведения документальных плановых проверок налогоплательщиков на III квартал 2017 года утвержден 27 июня 2017 года и.о. председателя Государственной фискальной службы Украины в соответствии с Порядком формирования плана-графика проведения документальных плановых проверок налогоплательщиков, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 2 июня 2015 года № 524 (в редакции приказа Министерства финансов Украины от 27 февраля 2017 года № 294).

Приказом Министерства финансов Украины от 2 июня 2015 года № 524, зарегистрированным в Министерстве юстиции Украины 24 июня 2015 года под № 751/27196, утвержден Порядок формирования плана-графика проведения документальных плановых проверок налогоплательщиков (Порядок), который разработан с целью обеспечения единого подхода к формированию ежеквартального плана-графика проведения документальных плановых проверок налогоплательщиков. Этот Порядок является ­нормативно-правовым актом в понимании статьи 117 Конституции Украины и подлежит применению как источник права в соответствии с положениями статьи 9 КАС Украины (в редакции, действующей до 15 декабря 2017 года), статьи 7 КАС Украины (в редакции, действующей после 15 декабря 2017 года).

В соответствии с положениями пункта 1 настоящего Порядка годовой план-график составляется с 2018 года. План-график документальных плановых проверок на текущий год публикуется на официальном веб-сайте центрального органа исполнительной власти, реализующего государственную налоговую и таможенную политику, до 25 декабря года, предшествующего году, в котором будут проводиться такие документальные плановые проверки. Обновление годового плана-графика осуществляется в случае его корректировки территориальными органами ГФС.

(Пункт 1 раздела I в редакции приказа Министерства финансов № 294 от 27 февраля 2017 года.)

Согласно пункту 3 раздела I Порядка, согласованные в соответствии с Порядком координации одновременного проведения плановых проверок (ревизий) контролирующими органами и органами государственного финансового контроля, утвержденным постановлением Кабинета Министров Украины от 23 октября 2013 года № 805 проекты планов-графиков на следующий квартал формируются территориальными органами государственной фискальной службы не позднее 20 числа последнего месяца текущего квартала средствами информационных систем Государственной фискальной службы.

Пунктом 5 раздела I Порядка предусмотрено, что план-график состоит из планов графиков территориальных органов Государственной фискальной службы и утверждается председателем Государственной фискальной службы.

Утвержденный план-график является обязательным для выполнения всеми подразделениями территориальных органов Государственной фискальной службы.

Таким образом, налоговым органом издан приказ о проведении проверки истца согласно плану-графику, утвержденному в предусмотренном законодательством порядке, который, как установлено судами предыдущих инстанций, является действующим, какие-либо сведения о его обжаловании и отмене отсутствуют.

Изменение налоговым органом даты, с которой должна быть проведена проверка в рамках спорных отношений, осуществлено по инициативе налогоплательщика, в результате чего доводы частной фирмы о ненадлежащем составления акта имеют место, но не влияют на суть спорных отношений ввиду того, что по приказу налогового органа такой перенос осуществлен при двух обстоятельствах.

Исходя из части 1 статьи 350 КАС Украины, Верховный Суд признает, что суды предыдущих инстанций не допустили неправильного применения норм материального права или нарушения норм процессуального права при принятии судебного решения, в результате чего кассационная жалоба налогового органа остается без удовлетворения, а решение судов первой и апелляционной инстанции — без изменений.

Руководствуясь статьями 341, 343, 349, 350, 355, 356, 359 КАС Украины, Суд постановил:

— кассационную жалобу частной фирмы «П» оставить без удовлетворения;

— постановление Харьковского окружного административного суда от 17 ноября 2017 года и постановление Харьковского апелляционного административного суда от 17 января 2018 года оставить без изменений.

Постановление суда кассационной инстанции вступает в законную силу с момента его принятия, является окончательным и обжалованию не подлежит.

 

(Постановление Верховного Суда от 3 мая 2018 года. Дело № 820/3481/17. Председательствующий — Ханова Р.Ф. Судьи — Гончарова И.А., Олендер И.Я.)