Анализ законодательства о налогах и материалов судебной практики разрешения споров, связанных с его применением, — постоянная тема семинаров и публикуемых в отечественных правовых изданиях материалов. Интерес юридической общественности к указанной теме и ее актуальность объясняется, прежде всего, нестабильностью и противоречивостью правовых норм налогового законодательства, наличием пробелов в нормативном регулировании соответствующих правоотношений.

Одними из последних публикаций на страницах «ЮП», посвященных вопросам практики разрешения конфликтов с участием налоговых органов, а именно: правовому регулированию проведения внеплановых проверок, являются статьи «Внеплановые выездные проверки» и «Незапланированные «неприятности», опубликованные в № 37 (455) от 12 сентября 2006 года и № 41 (459) от 10 октября 2006 года. Продолжая тему указанных публикаций, предлагаем читателям рассмотреть административное дело, инициированное одной из районных государственных налоговых инспекций г. Одессы (ГНИ) относительно субъекта хозяйствования, отказавшегося допустить проверяющих к проведению внеплановой выездной проверки ввиду отсутствия на то соответствующего судебного решения.

Особенностью описываемого ниже судебного дела является то обстоятельство, что налоговый орган, осуществляя свои контрольные функции, предпринял попытку использовать институт административного ареста активов налогоплательщика не по прямому его назначению, а как средство оказания давления на предприятие.

ГНИ обратилась в хозяйственный суд с заявлением, в котором просила применить к обществу с ограниченной ответственностью «А» (ООО «А») арест активов в виде приостановления операций на счетах, открытых в банковских учреждениях, сроком на 1800 часов. Требование ГНИ было мотивировано тем, что ООО «А» не допустило проверяющих к проведению выездной внеплановой документальной проверки его финансово-хозяйственной деятельности.

Правовым основанием для обращения с указанным заявлением послужили положения подпункта 9.1.2 пункта 9.1 статьи 9 Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» (Закон) и пункта 5.4 раздела 5 Порядка применения административного ареста активов налогоплательщиков, утвержденного приказом ГНАУ № 386 от 25 сентября 2001 года (Порядок).

Указанными нормами предусмотрено, что в случае, если налогоплательщик отказывается от проведения документальной проверки при наличии законных оснований для ее проведения, то к такому налогоплательщику может быть применен арест активов.

В соответствии с подпунктом 9.3.9 пункта 9.3 статьи 9 Закона (в редакции, действовавшей на момент обращения ГНИ в хозяйственный суд) и подпунктом 6.2 раздела 6 Порядка арест активов в виде приостановления операций на счете налогоплательщика осуществляется по заявлению налогового органа на основании решения суда.

Непринятие мер по наложению ареста на активы ООО «А» в виде приостановления операций на его счетах, по мнению ГНИ, могло привести к исчезновению (пропаже) этих активов, их уничтожению (!) или причинению значительного ущерба государству.

В свою очередь ООО «А» заявленные ГНИ требования сочло безосновательными и не подлежащими удовлетворению, исходя из следующего.

Согласно подпункту «г» ­подпункта 9.1.2 пункта 9.1 статьи 9 Закона, пунк­ту 5.4 раздела 5 Порядка, одним из оснований для применения административного ареста является отказ налогоплательщика от проведения документальной проверки при наличии законных оснований для ее проведения. Таким образом, в данном ­случае законодатель возможность применения ­административного ареста ставит в зависимость от наличия предусмот­ренных Законом оснований для проведения проверки контролирующим органом.

В подпункте 9.3.8 пункта 9.3 статьи 9 Закона указано, что административный арест не может быть наложен, если налогоплательщик отказывается допустить работника контролирующего органа к документальной или материальной проверке в связи с отсутствием у такого работника оснований для ее проведения, определенных законодательством.

ООО «А» в комментируемом административном деле отстаивало позицию, согласно которой основанием проведения органами государственной налоговой службы внеплановых выездных проверок является наличие соответствующего решения суда (часть 8 статьи 11¹ Закона Украины «О государственной налоговой службе на Украине»).

При таких условиях, поскольку проведению внеплановой проверки не предшествовало вынесение судом соответствующего решения, у проверяющих налогового органа отсутствовало одно из определенных законодательством обязательных оснований для проведения такой проверки. Поэтому, по мнению субъекта хозяйствования и согласно упомянутому выше подпункту 9.3.8 пункта 9.3 статьи 9 Закона, административный арест не мог быть наложен.

Об отсутствии правовых оснований для удовлетворения заявления ГНИ о наложении административного ареста активов в виде приостановления операций на счетах свидетельствовали также следующие фактические обстоятельства, установленные хозяйственным судом в процессе рассмотрения дела.

В соответствии со статьей 129 Основного Закона одним из конституционных принципов судопроизводства является состязательность сторон и свобода в предоставлении суду доказательств. Каждая сторона судебного процесса обязана доказать те обстоятельства, на которые она ссылается как на основание своих требований и возражений. При этом обязанность доказывания и предоставления надлежащих и допустимых доказательств распределяется между сторонами, исходя из того, кто ссылается на определенные юридические факты, обосновывающие ее требования и возражения (статья 71 КАС Украины).

В данном случае приведенное касалось ГНИ. Мотивируя необходимость ареста активов ООО «А» в виде приостановления операций на банковских счетах тем, что неприменение такого вида ареста активов приведет к их пропаже, уничтожению или причинению значительного ущерба государству, она должна была обосновать в своем заявлении и доказать надлежащими и допустимыми доказательствами наличие подобной угрозы.

Вопреки приведенным нормам, какие-либо доказательства фактического наличия угрозы пропажи активов ООО «А», их уничтожения или причинения существенного ущерба государству налоговой инспекцией суду предоставлены не были. Требование ГНИ в части приостановления операций на банковских счетах ООО «А» сроком на 1800 часов также было лишено какой-либо аргументации.

Кроме того, согласно подпункту 9.1.1 пункта 9.1 статьи 9 Закона, пункту 3.1 раздела 3 Порядка, административный арест активов налогоплательщика является исключительным способом обеспечения возможности погашения его налогового долга. Между тем ООО «А» на момент рассмотрения хозяйственным судом заявления ГНИ не имело налогового долга перед бюджетами и государственными целевыми фондами, что не оспаривалось представителями контролирующего органа.

При указанных обстоятельствах заявленное налоговой инспекцией требование о применении к ООО «А» такого исключительного способа обеспечения возможности погашения налогового долга, как административный арест активов, противоречило его правовой сути и фактически было направлено на принуждение субъекта хозяйствования допустить инспекторов к проведению внеплановой проверки без достаточных на то оснований.

Приведенный довод нашел свое подтверждение в приобщенном к материалам административного дела решении начальника налоговой инспекции «О наличии обстоятельств, являющихся основанием для применения ареста в виде приостановления операций на счете». В мотивировочной части этого решения было прямо указано, что целью применения административного ареста активов является «…обеспечение возможности проведения документальной проверки ООО «А».

Указанные противоречия Хозяйственный суд Одесской области истолковал в пользу субъекта хозяйствования и своим постановлением от 18 мая 2006 года в удовлетворении заявления ГНИ о наложении административного ареста в виде приостановления операций на счетах ООО «А» отказал.

Не согласившись с принятым судом первой инстанции решением, ГНИ обжаловала его в апелляционном порядке.

Одесский апелляционный хозяйственный суд, проверив правильность применения первой инстанцией норм материального и процессуального права, не усмотрел оснований для удовлетворения апелляционной жалобы. Судебная коллегия согласилась с доводами возражений ООО «А», в том числе и с тем, что в процессе рассмотрения данного административного дела по сути законодателем был отменен такой вид административного ареста, как приостановление операций на счете налогоплательщика.

Так, Верховным Советом Украины 15 марта 2006 года был принят Закон «О внесении изменений в Закон Украины «Об исполнительном производстве» и некоторые другие законодательные акты относительно исполнения судебных решений», которым в подпункте 9.3.9 пункта 9.3 статьи 9 Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» слова «активов в виде приостановления операций» изменены словом «средств». Указанный Закон вступил в силу с момента его опубликования, то есть 14 апреля 2006 года.

Кроме того, своим определением от 17 августа 2006 года апелляционный хозяйственный суд дополнительно отметил, что Законом «О внесении изменений в Закон Украины «Об исполнительном производстве» и некоторые другие законодательные акты относительно исполнения судебных решений» из Хозяйственного кодекса Украины была исключена статья 243, до этого предусматривавшая возможность применения административного ареста активов в виде приостановления операций субъекта хозяйствования по его счетам в учреждениях банка. Таким образом, с принятием данного Закона возникло безусловное основание для отказа в удовлетворении требований органов государственной налоговой службы о приостановлении операций на счетах налогоплательщиков.

Подводя итог, отметим, что благодаря серьезному и взвешенному подходу судебных инстанций к рассмотрению комментируемого дела удалось не допус­тить необоснованного ограничения права субъекта хозяйствования свободно распоряжаться своими активами. Становится очевидным, что в сложившихся условиях нестабильности и несогласованности налогового законодательства роль судебной практики, с помощью анализа и обобщения которой могут быть устранены недостатки правового регулирования налоговых правоотношений, будет повышаться.

ТЕРЕЩУК Вадим — директор адвокатской компании «Легис», г. Одесса,

ОЛЕЙНИК Роман — юрист адвокатской компании «Легис», г. Одесса