Пожалуй, с первых дней своего существования налоговая служба взяла на вооружение такой способ пополнения бюджета, как объявление хозяйственных сделок ничтожными и недействительными, в результате чего налоговый кредит по НДС или расходы по налогу на прибыль налоговиками не признаются, что в свою очередь влечет доначисления и наложение штрафных санкций. Продолжается подобная практика и в настоящее время.

Проверка контрагентов

Как правило, выводы налогового органа о ничтожности сделок базируются на актах проверки контрагентов, которыми установлено отсутствие предприятия по своему официальному местонахождению; протоколах допроса свидетелей — руководителя и/или учредителя, главного бухгалтера контрагента, который дал объяснения, что «я не я, и хата не моя»; заключениях экспертизы, согласно которым первичные бухгалтерские документы не подписывались теми или иными лицами; отсутствии необходимых условий для осу­ществления хозяйственных операций и т.п.

Что же касается норм, на которые ссылается налоговый орган, то складывается впечатление, что любое положение закона, содержащее слова «ничтожный» и «недействительный», автоматически попадает в акт проверки. Однако такие доводы налоговиков, согласно части 1, части 3 статьи 215 Гражданского кодекса (ГК) Украины, могут быть лишь основанием для признания сделок недействительными в судебном порядке. Кроме того, такие ссылки не указывают на ничтожность сделки, поскольку в соответствии с частью 2 статьи 215 Гражданского кодекса Украины ничтожной является сделка, недействительность которой установлена законом, а несоблюдение предусмотренных статьей 203 Гражданского кодекса Украины требований касается недействительности оспариваемых сделок, то есть тех, недействительность которых прямо не установлена законом, а подлежит признанию судом. В случае отсутствия соответствующих судебных решений ссылки налоговой службы на недействительность и фиктивность сделок являются необоснованными.

Высший административный суд Украины в информационном письме от 1 ноября 2011 года № 1936/11/13-11 разъяснил, что для выяснения обстоятельств реальности совершения хозяйственной операции судам необходимо тщательно проверять доводы налоговых органов о фактическом неосуществлении хозяйственной операции, которые изложены в актах проверки или подтверждены другими доказательствами.

Обжалование акта

При таких обстоятельствах налогоплательщику при обжаловании налогового уведомления-решения, вынесенного на основании акта проверки, в основу которого положены выводы о ничтожности сделки, нужно запастись не только терпением, но и мощной доказательной базой. Прежде всего следует быть готовым к тому, что административный суд в первую очередь будет проверять факт использования в хозяйственной деятельности полученного товара (услуги) или наличие доказательств его дальнейшей реализации. Как показывает практика, суд не ограничивается исследованием первичных бухгалтерских документов (расходных накладных, накладных на внутреннее перемещение товара, товарно-транспортных накладных и т.п.) и может направить соответствующие запросы контрагентам относительно реальности хозяйственных операций.

Все чаще административные суды при установлении истины осуществляют вызов в суд в качестве свидетелей руководителей контрагентов, а также лиц, протоколы допроса которых фигурировали в актах проверки. Обычно указанные свидетели в силу угроз и опасений налоговых ­последствий не являются на судебные заседания. Здесь суд идет двумя путями: первый — оставляет все как есть, второй — организует привод свидетеля правоохранительными органами и все же получает определенные показания. При втором варианте в случае, если такие показания противоречат позиции налогоплательщика, то задача его представителя заключается в опровержении таких показаний. При этом следует подчеркнуть, что сведения о таких лицах внесены в Единый государственный реестр юридических лиц и физических лиц — предпринимателей, поэтому не должны ставиться под сомнение, а значит, налогоплательщик не мог знать о возможном недобросовестном характере действий его контрагентов.

Необходимо также отметить, что и практика Европейского суда по правам человека как источник права в соответствии со статьей 17 Закона Украины «Об исполнении решений и применении практики Европейского суда по правам человека» свидетельствует о том, что налогоплательщик не может быть лишен права на бюджетное возмещение НДС при отсутствии доказательств того, что он был привлечен к противоправной деятельности, связанной с незаконным получением бюджетного возмещения. При этом плательщик НДС не должен нести ответственность за злоупотребления, совершенные его поставщиками, если плательщик НДС не знал о таких злоупотреблениях и не мог о них знать (решение Европейского суда по правам человека по делам «Интерсплав» против Украины» (2007 год, заявление № 803/ 02), «Булвес» АД против Болгарии» (2009 год, заявление № 3991/03) и «Бизнес Суппорт Центр» против Болгарии» (2010 год, заявление № 6689/03).

Что касается опровержения выводов почерковедческих экспертиз, по которым первичные бухгалтерские документы не подписывались теми или иными лицами, то в данном случае следует тщательно изучить документы, которые были предметом экспертного исследования. Как показывает практика, преимущественно экспертом не исследуются спорные договоры и документы или исследуются, но частично. Указанное дает возможность исключить из доказательной базы налогового органа такие экспертные выводы.

Фискальный шаблон

Ну и конечно, при вынесении выводов о ничтожности сделки налоговый орган просто не может не указать на отсутствие необходимых условий для достижения результатов экономической деятельности в связи с отсутствием трудовых ресурсов, основных фондов, складских помещений, транспортных средств и т.п. Эта фраза является настолько обязательной, что сложно встретить хотя бы один акт проверки без нее. Более того, попадаются акты, во вступительной части которых перечислены активы налогоплательщика, а ниже — вывод об их отсутствии. Понятно, что в данном случае необходимо предоставлять суду документы в подтверждение наличия таких ресурсов. В то же время ни законодательство, ни договор поставки не обязывают предприятие-поставщика иметь собственные мощности для производства товара, его хранения или самостоятельно осуществлять его перевозки. Такими производственными мощностями, транспортной инфраструктурой могут обладать другие участники товарооборота: соответствующие дилеры, субдилеры, посредники.

И напоследок, если война с налоговой выиграна — это еще не повод вздохнуть с облегчением, ведь через определенный промежуток времени налоговый орган обратится в суд с заявлением о пересмотре судебного решения по вновь открывшимся обстоятельствам. Анализ судебной практики показывает, что в основном в качестве вновь открывшихся обстоятельств выступает приговор суда в отношении должностных лиц контрагента. Однако зачастую налоговики предоставляют судебное решение об освобождении от уголовной ответственности, безосновательно отождествляя его с приговором. Такие действия налоговой противоречат постановлению Пленума Верховного Суда Украины от 6 ноября 2009 года № 9, согласно которому доказательством вины может быть приговор суда, вынесенный по уголовному делу, по факту уничтожения, повреждения имущества, незаконного завладения им и т.п.

Кроме того, при пересмотре судебного решения по вновь открывшимся обстоятельствам следует проверить их на соответствие статье 245 Кодекса административного судопроизводства Украины, в частности, имели ли место такие существенные обстоятельства на время рассмотрения дела. Как правило, обстоятельства, на которые ссылаются налоговики, возникают уже после принятия судебного решения, что исключает их рассмотрение в качестве вновь открывшихся обстоятельств.

Так что бороться с этой проблемой можно и нужно. А поскольку во многих случаях возникает она из-за попытки налоговых органов применять «ничтожность» там, где для этого оснований нет, то фактически вопрос стал проблемой из-за злоупотребления налоговыми органами таким правом. Ну а если все же решить не тратить время и нервы и молча уплатить доначисленные налоговые обязательства, нужно помнить, что следующим шагом налоговиков будет иск о взыскании в доход государства средств, полученных по ничтожной сделке.

 

ВЕРТИПОРОХ Юлия — старший юрист АК IMG Partners, г. Киев

---

Комментарии

Доказательная база

Андрей БОДНАРЧУК,
адвокат АО «АК «Соколовский и Партнеры»

Определяя объем доказательной базы в споре о признании сделки недействительной, необходимо ориентироваться на позицию Высшего административного суда Украины (ВАСУ), изложенную в письме «Проблемные вопросы применения законодательства по делам при участии органов государственной налоговой службы». В своем письме ВАСУ отмечает, что, рассматривая споры, связанные с недействительностью сделок, суды должны исследовать все первичные документы, которые следует составлять в зависимости от определенного вида хозяйственной операции: договоры, акты выполненных работ, документы о перевозке и т.п. Также суд будет исследовать доказательства, подтверждающие наличие у сторон экономических, технологических или иных возможностей для совершения определенных действий, связанных с осуществлением хозяйственной операции. Нелишним будет использование и такого средства доказывания, как показания свидетелей, которые принимали участие в выполнении спорного договора, что в комплексе дает хорошее обоснование позиции налогоплательщика.

Законодатель предлагает

Ирина ПАВЛЮК,
юрист АК «Коннов и Созановский»

В первой половине текущего года у народных депутатов возникла инициатива разрешить вопрос, связанный с объявлением сделок недействительными. Так, 16 мая 2013 года на рассмотрение Верховного Совета Украины был подан законопроект «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно налоговых последствий признания сделок (соглашений, договоров) недействительными (ничтожными)» № 2018а. Данный законопроект не призван урегулировать порядок действий налоговых органов в процессе признания сделок ничтожными, но в то же время устанавливает правила, которые могут частично убавить интерес фискалов к таким действиям.

В частности, предлагается дополнить Налоговый кодекс нормой, устанавливающей, что признание сделки недействительной (ничтожной) не является основанием для уменьшения или увеличения денежных обязательств сторон сделки и не приводит к изменениям налога на добавленную стоимость и/или налога на прибыль.

К сожалению, на данный момент указанный законопроект пока остается на первой стадии прохождения.

Документы и факты

Александра ФЕДОРЕНКО,
старший юрист ЮФ «Антика»

Успешное разрешение споров с налоговыми органами, связанных с признанием договоров недействительными (установлением факта их ничтожности), не в последнюю очередь зависит от наличия у предприятия правильно оформленной первичной документации, документального подтверждения транспортировки (доставки) товарно-материальных ценностей и их дальнейшей реализации клиентам (договоры, акты приема-передачи товара, налоговые накладные, доверенности и прочее). При этом в соответствии с позицией Высшего административного суда Украины, изложенной в письме № 742/11/13-11 от 2 июня 2011 года, факт наличия или отсутствия у налогоплательщика отдельных документов или любые незначительные ошибки в их оформлении не могут быть расценены судом как бесспорные доказательства отсутствия хозяйственной операции, если по другим данным видно, что было фактическое движение активов или изменение в капитале, обязательствах налогоплательщика. Вместе с тем наличие формально составленных, но недостоверных первичных документов, соответствие которых фактическим обстоятельствам опровергнуто надлежащими доказательствами, не будет безусловным подтверждением реальности хозяйственной операции.