Вопрос уплаты единого социального взноса (ЕСВ) остается одним из наиболее актуальных для адвокатов индивидуальной частной практики. Позиция налоговых органов, контролирующих уплату ЕСВ, хотя он налогом и не является, предельно проста: платить должны все, кто зарегистрирован как самозанятое лицо, каждый месяц в размере не ниже предусмотренного законом. Адвокаты же читают профильное законодательство иначе и постоянно обращают внимание фискалов на то, что Закон Украины «О сборе и учете единого взноса на -общеобязательное -государственное социальное страхование» (Закон о ЕСВ) напрямую связывает уплату этого взноса с получением лицом прибыли.

В этой связи постоянно возникают споры о правомерности неуплаты/начисления ЕСВ за периоды, когда адвокаты не получают доходов от своей индивидуальной адвокатской деятельности по той или иной причине. Постепенно порядок в правовом регулировании этого вопроса наводят суды. И хотя свежее постановление Кассационного административного суда в составе Верховного Суда (КАС ВС) вызвало резонанс, оно дает ответы только на часть вопросов.

Так, речь идет о постановлении от 5 ноября 2018 года по делу № 820/1538/17 по иску гр-на А., адвоката, к одному из региональных управлений Государственной фискальной службы Украины (ГФС) о признании противоправной и отмене индивидуальной налоговой консультации и обязательстве выдать новую. В спорном документе, по мнению истца, контролирующий орган не учел такие факты, как приостановление права на занятие адвокатской деятельностью и уплата ЕСВ его работодателями — вузами. Кроме того, ответчик ошибочно отождествляет понятия приостановления и прекращения адвокатской деятельности.

Постановлением Харьковского окружного административного суда от 29 июня 2017 года, оставленным без изменений определением Харьковского апелляционного административного суда от 11 октября 2017 года, иск удовлетворен частично: признана противоправным и отменена индивидуальная налоговая консультация. Суды исходили из того, что поскольку адвокатская деятельность истца была приостановлена, то он не считается работающим, не осуществляет предпринимательской деятельности, то есть не является самозанятым лицом и, соответственно, не получает прибыль от адвокатской деятельности, а ответчиком ошибочно применены к спорным правоотношениям нормы законодательства, регулирующие прекращение, а не приостановление профессиональной адвокатской деятельности. Таким образом, суды решили, что ГФС предоставила налоговую консультацию, противоречащую нормам и содержанию законодательства. Отказывая в части иска, суды сослались на то, что по закону отмена судом индивидуальной налоговой консультации служит основанием для предоставления новой налоговой консультации с учетом выводов суда.

Не соглашаясь с этими решениями, ГФС подала кассационную жалобу, которая и стала основанием для принятия КАС ВС указанного выше решения.

Оставляя в силе принятые судами решения, Верховный Суд подтвердил, что правовым последствием приостановления права на занятие адвокатской деятельностью является невозможность занятия адвокатской деятельностью в определенный срок. При этом судами верно установлено, что истец не осуществлял адвокатской деятельности в спорный период и не получал дохода от такой деятельности, поскольку не имел всех определенных законом оснований для осуществления адвокатской деятельности, что свидетельствует об отсутствии у него как у самозанятого лица обязанности уплаты ЕСВ в понимании законодательства о занятости населения.

При этом КАС ВС прямо указал на нетождественность понятий «приостановление» и «прекращение» адвокатской деятельности, учитывая разный процедурный характер и особенности применения (в первом случае адвокат не имеет возможности заниматься профессиональной деятельностью в определенный период или до определенного момента, а во втором — не может осуществлять адвокатскую деятельность вообще, за исключением получения такого права снова), следовательно, действие положений Порядка учета плательщиков единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 24 ноября 2014 года № 1162, регулирующих последствия прекращения независимой профессиональной деятельности, не может распространяться на спорные отношения, когда имеет место приостановление адвокатской деятельности.

То обстоятельство, что ни нормами Налогового кодекса (НК) Украины, ни Законом о ЕСВ не урегулированы особенности уплаты взноса самозанятым лицом в случае приостановления им своей деятельности, не может быть аргументом в пользу позиции ГФС. Так, коллегия судей отмечает, что в практике Европейского суда по правам человека сформировалась позиция относительно императивности правила о принятии решения в пользу налогоплательщиков, из которой следует, что в случае неоднозначности толкования прав и/или обязанностей налогоплательщика следует отдавать предпочтение толкованию национального законодательства наиболее благоприятным для налогоплательщика образом и принимать решения в его пользу, на что прямо указано в решениях ЕСПЧ по делам «Серков против Украины» (жалоба № 39766/05) и «Щекин против Украины» (жалобы № 23759/03 и №37943/06).

На первый взгляд, право не платить ЕСВ (если читать фабулу дела буквально) касается только адвоката, который, во-первых, приостановил свою деятельность, во-вторых, работал по договору трудового найма и за него в этот же период ЕСВ уплачивал работодатель. Однако в мотивировочной части решения есть несколько тезисов, зафиксированных КАС ВС, которые могут быть использованы и в других спорах относительно правомерности начисления ЕСВ в период отсутствия доходов.

В частности, КАС ВС прямо указывает в своем постановлении: «Необходимыми условиями для уплаты лицом единого взноса на общеобязательное государственное социальное страхование являются осуществление таким лицом, в частности, независимой профессиональной адвокатской деятельности и получение дохода от такой деятельности. При этом свидетельство о праве на занятие адвокатской деятельностью лишь удостоверяет право адвоката на осуществление профессиональной деятельности, однако не является основанием и доказательством осуществления адвокатской деятельности».

Так коллегия судей КАС ВС понимает нормы Закона о ЕСВ — положения частей 2, 3, 8 статьи 9, пункта 5 части 1 статьи 4, статьи 7, предусматривающие следующее. Начисление ЕСВ осуществляется на основании бухгалтерских и других документов, подтверждающих выплату, доход, на которые начисляется единый взнос. Органы ГФС начисляют ЕСВ на основании актов проверки правильности начисления и уплаты единого взноса, отчетности, поданной плательщиками в органы доходов и сборов, бухгалтерских и других документов. Плательщики ЕСВ из числа самозанятых лиц, занимающиеся независимой профессиональной деятельностью, обязаны уплачивать ЕСВ за календарный год до 1 мая следующего года. Единый взнос начисляется для таких плательщиков на сумму дохода (прибыли), полученного от их деятельности, подлежащей обложению налогом на доходы физических лиц. При этом сумма ЕСВ не может быть меньше размера минимального страхового взноса в месяц.

Примечательно, что в позиции КАС ВС отражены два условия, которые должны соблюдаться для того, чтобы у адвоката возникла обязанность по уплате ЕСВ. Представляется, что этот тезис будет использован адвокатам и в других спорах относительно начисления и уплаты ЕСВ.