Несколько очень интересных и весьма важных вопросов по начислению и уплате НДС автоперевозчиком мы и рассмотрим в публикации, охарактеризовав налоговое законодательство, приведя примеры из судебной практики и раскрыв позиции разных перевозчиков относительно данного вопроса. Надеемся, что эта информация пригодится читателю и даст возможность существенно сэкономить денежные средства автотранспортным предприятиям (АТП).
Сразу обращаем внимание, что в статье будет проведено сравнение норм Налогового кодекса Украины и законов, действовавших до вступления в силу этого Кодекса. Ведь судебная практика еще не наработана, разъяснения различных органов имеются не по всем вопросам нового Кодекса. А эта информация все равно ценная: ведь если норма права не изменилась, то не имеет значения, в каком законе она впервые была прописана, если в следующем содержится аналогичная. И, таким образом, можно применять в обоснование своей позиции письма, судебные решения, которые базировались на законах, уже утративших силу, если их нормы «живы» в другом нормативном акте.
Согласно подпункту 5.1.13 пункта 5.1 статьи 5 Закона № 168/97 «О налоге на добавленную стоимость» (Закон № 168/97), освобождаются от налогообложения операции по предоставлению услуг по перевозке лиц пассажирским транспортом (кроме таксомоторов) в пределах населенного пункта, тарифы на которые регулируются органом местного самоуправления в соответствии с его компетенцией, определенной законом.
На основании пункта 197.1.8 Налогового кодекса (НК) Украины освобождаются от налогообложения операции по поставке услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом (кроме такси), тарифы на которые регулируются в установленном законом порядке. Эта норма не распространяется на операции по предоставлению пассажирского транспорта в аренду (прокат).
НК Украины поменял «таксомотор» на «такси» и вместо регулирования данного вопроса органом местного самоуправления установил просто «регулирование законом». Конечно, компетенция органа местного самоуправления также урегулирована законом. Предлагаю читателю обратиться к нормам такого Закона, чтобы увидеть, сохранилась ли эта компетенция и в 2011 году с принятием НК Украины.
Так, Законом Украины от 1 июля 2010 года № 2404-VI, который вступил в силу с 31 октября 2010 года, предусмотрены изменения в подпункте 2 пункта «а» статьи 28 Закона «О местном самоуправлении на Украине», согласно которым к ведению исполнительных органов сельских, поселковых, городских советов относится установление в порядке и пределах, определенных законодательством, тарифов на бытовые, коммунальные (кроме тарифов на тепловую энергию, централизованное водоснабжение и водоотвод, которые устанавливаются Национальной комиссией регулирования рынка коммунальных услуг Украины), транспортные и прочие услуги.
Согласно статье 42 Закона Украины «Об автомобильном транспорте» от 25 апреля 2001 года № 2344 (Закон № 2344), договор об организации перевозки пассажиров на автобусных городских, пригородных и междугородных маршрутах общего пользования, которые не выходят за пределы территории области (внутриобластных маршрутах), заключается между органами исполнительной власти, органами местного самоуправления и автомобильным перевозчиком и считается заключенным с момента его подписания сторонами.
Согласно пункту «а» статьи 4 Закона Украины «О налоге с собственников транспортных средств и других самоходных машин и механизмов», от уплаты налога освобождаются предприятия автомобильного транспорта общего пользования независимо от формы собственности — относительно транспортных средств, занятых на перевозке пассажиров, если в установленном порядке определены тарифы оплаты проезда в этих транспортных средствах. Однако сейчас действует Налоговый кодекс, нормами которого не предусмотрена аналогичная льгота.
Частью 1 статьи 191 ХК Украины установлено, что, на продукцию и услуги, которые имеют существенное социальное значение, устанавливаются государственные фиксированные и регулируемые цены. Согласно статье 12 Закона Украины «Об автомобильном транспорте», социально значимыми услугами автомобильного транспорта общего пользования являются услуги по перевозке пассажиров автобусными маршрутами общего пользования по определенным уполномоченными органами тарифам.
В соответствии со статьей 41 указанного Закона отношения пассажирского перевозчика с органами исполнительной власти и органами местного самоуправления регулируются договором о перевозке пассажиров автобусным маршрутом общего пользования, в котором определяется государственный заказ на социально значимые услуги автомобильного транспорта общего пользования.
Например, между исполнительным комитетом городского совета и АТП был заключен Договор на предоставление транспортных услуг населению города автомобильным транспортом со сроком действия с 1 января 2009 года по 31 декабря 2011 года.
Согласно условиям договора, исполнительный комитет совета дает АТП право на предоставление услуг населению автомобильным транспортом, а АТП обязуется предоставлять эти услуги на условиях, предусмотренных договором.
В соответствии с пунктом 2.1.2 упомянутого Договора заказчик согласовывает и утверждает тарифы на перевозку пассажиров в установленном законодательством порядке, т.е. АТП запрещено самостоятельно изменять и использовать тарифы на проезд пассажиров в автобусах и микроавтобусах.
Согласно пункту 4.5 статьи 191 ХК Украины, государственное регулирование цен осуществляется путем установления фиксированных государственных и коммунальных цен, установления предельных уровней цен, предельных уровней торговых надбавок и вознаграждений поставщиков, предельных нормативов рентабельности или путем введения обязательного декларирования изменения цены.
Статья 28 Закона «О местном самоуправлении на Украине» к ведению исполнительных органов сельских, поселковых, городских советов относит компетенцию устанавливать в порядке и пределах, определенных законодательством, тарифы по оплате бытовых, коммунальных, транспортных и других услуг, предоставляемых предприятиями и организациями коммунальной собственности соответствующей территориальной общины; согласовывать в установленном порядке эти вопросы с предприятиями, учреждениями и организациями, которые не относятся к коммунальной собственности.
Следовательно, применение АТП свободных цен в понимании статьи 7 Закона Украины «О ценах и ценообразовании» от 3 декабря 1990 года № 507-ХІІ (Закон № 507-ХІІ) — свободные цены и тарифы устанавливаются на все виды продукции, товаров и услуг, за исключением тех, относительно которых осуществляется государственное регулирование цен и тарифов, — будет противоречить требованиям действующего законодательства.
Согласно статье 6 Закона № 507-ХІІ, в народном хозяйстве применяются свободные цены и тарифы, государственные фиксированные и регулируемые цены и тарифы.
В соответствии со статьей 9 Закона № 507-ХІІ государственные фиксированные и регулируемые цены и тарифы устанавливаются на ресурсы, для которых характерно определяющее влияние на общий уровень и динамику цен, на товары и услуги, имеющие решающее социальное значение, а также на продукцию, товары и услуги, производство которых сосредоточено на предприятиях, занимающих монопольное (доминирующее) положение на рынке.
Государственные фиксированные и регулируемые цены и тарифы устанавливаются государственными органами Украины.
Согласно статье 2 Закона № 2344, автомобильный транспорт общего пользования как подотрасль отрасли транспорта призван удовлетворять нужды населения и общественного производства в автомобильных перевозках.
Автомобильные транспортные средства перевозчиков, которые используются ими для предоставления услуг по перевозкам пассажиров и грузов, относятся к автомобильному транспорту общего пользования.
В таких обстоятельствах применение АТП свободных цен в понимании статьи 7 Закона Украины «О ценах и ценообразовании» (свободные цены и тарифы устанавливаются на все виды продукции, товаров и услуг, за исключением тех, относительно которых осуществляется государственное регулирование цен и тарифов) будет противоречить требованиям действующего законодательства.
Таким образом, можно сделать вывод, что установленный в договоре тариф на оплату транспортных услуг по перевозке пассажиров на городских автобусных маршрутах в режиме маршрутного такси в размере 2 грн, который согласован городским советом, является тарифом, регулируемым органом местного самоуправления, согласно его компетенции, которая определена законом. А следовательно, операции АТП по предоставлению услуг по перевозке пассажиров подпадают под определение подпункта 5.1.13 пункта 5.1 статьи 5 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» и пункта 197.1.8 НК Украины как подлежащие освобождению от налогообложения.
Судебная практика по данному пункту еще не наработана, и следует обратиться к предыдущей, учитывая то, что нормы законодательства относительно этого вопроса, по сути, не изменились.
Примером из судебной практики может служить дело № 2а-5320/08 (постановление от 19 ноября 2008 года Харьковского окружного административного суда). По данному делу суд встал на сторону АТП, а не налоговой инспекции.
Еще один пример из судебной практики — дело № А27/43-08 (постановление Хозяйственного суда Днепропетровской области от 8 декабря 2009 года): налоговой инспекцией при проверке безосновательно не были учтены положения подпункта 5.1.13 пункта 5.1 статьи 5 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость». По мнению суда, соответствующие тарифы регулируются именно органами местного самоуправления. «Является довольно сомнительной возможность самостоятельного установления субъектами хозяйственной деятельности тарифов на перевозку пассажиров в г. Новомосковске», — считает суд. Это подтверждается решением исполнительного комитета Новомосковского городского совета депутатов «Об утверждении тарифа на проезд в городском автотранспорте» от 24 ноября 2004 года № 937. Согласно пункту 2 указанного решения, исполком на основании пункта 2 статьи 28 Закона Украины «О местном самоуправлении на Украине» разрешил предприятиям и частным предпринимателям, которые выполняют перевозки пассажиров в городе, установить стоимость проезда на 2004 год в размере 1 грн. Изложенные обстоятельства свидетельствуют об обоснованности требований физического лица — предпринимателя, что послужило основанием для удовлетворения иска в полном объеме.
Следует обратить внимание на положения пункта 4.4.1 статьи 4 Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетом и государственными целевыми фондами», предусматривающие принятие решения в пользу налогоплательщика при неоднозначной трактовке его прав и обязанностей разными нормативно-правовыми актами.
Что касается действующего ныне НК Украины, то в нем указано следующее (пункт 4.1.4): налоговое законодательство Украины основано на презумпции правомерности решений налогоплательщика, в случае если норма закона либо другого нормативно-правового акта, изданного на основании закона, или если нормы разных законов либо разных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, вследствие чего есть возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и контролирующего органа.
Кроме того, согласно пункту 56.21 НК Украины, в случае если норма этого Кодекса либо другого нормативно-правового акта, изданного на основании этого Кодекса, или если нормы разных законов либо разных нормативно-правовых актов допускают неоднозначную (множественную) трактовку прав и обязанностей налогоплательщиков или контролирующих органов, вследствие чего есть возможность принять решение в пользу как налогоплательщика, так и контролирующего органа, решение принимается в пользу налогоплательщика.
Снова обратимся к нормам, которые уже утратили силу, поскольку вывод в письме-разъяснении Государственного казначейства Украины, сделанный на основании данных норм, — актуален и сейчас, ведь основания не изменились.
Указом Президента Украины «О некоторых изменениях в налогообложении» от 7 августа 1998 года № 857/98 с изменениями от 27 июня 1999 года № 743/99 была отменена рассмотренная выше льгота и установлено, что операции по перевозке пассажиров городским и пригородным пассажирским транспортом в пределах района подлежали обложению НДС по ставке 20 %. Однако действие пункта 5 данного Указа не соответствует положениям Основного Закона и не подлежит применению, ведь изменения в системе налогообложения возможны лишь при условии внесения Верховным Советом изменений в Закон «О налоге на добавленную стоимость» (ныне — в НК Украины).
Поскольку к базе налогообложения (согласно утратившему силу теперь, но актуальному на момент принятия упомянутого Указа Президента пункту 4.1 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость») относятся операции по поставке товаров (работ, услуг), которые определяются исходя из договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычной цены, то компенсация ущерба перевозчика от перевозки льготных категорий граждан в виде полученной субвенции из бюджета не включается в валовые доходы плательщика и не входит в базу налогообложения согласно пункту 4.1 указанного Закона.
Если же взять нормы актуального НК Украины, то из пункта 23.1 статьи 23 узнаем, что базой налогообложения признаются конкретные стоимостные, физические или другие характеристики определенного объекта налогообложения. Согласно же пункту 188.1 статьи 188 НК Украины, база налогообложения операций по поставке товаров/услуг определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, но не ниже обычных цен, определенных согласно статье 39 этого Кодекса, с учетом общегосударственных налогов и сборов.
Добавим, что в связи с несоответствием положений Указа Президента Украины «О некоторых изменениях в налогообложении» условиям вступления в силу, определенным пунктом 4 раздела 15 «Переходных положений» Конституции Украины, стоимость транспортных услуг в пределах района, в том числе субвенция из Государственного бюджета на покрытие убытков перевозчика от предоставления услуг по перевозке льготных категорий граждан, не входит в базу налогообложения, определенную пунктом 4.1 статьи 4 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость» и не подлежала обложению этим налогом с 1 октября 1998 года до 25 марта 2005 года. Эта позиция содержится в письме-разъяснении Государственного казначейства Украины от 20 апреля 2007 года № 3.4-07/1021-4884.
Указ утратил силу согласно абзацу 2 пункта 4 раздела XV Конституции Украины (в соответствии с Законом Украины от 25 марта 2005 года № 2505-IV).
И вновь вернемся к нормам, уже утратившим силу, с одной лишь целью — проанализировать разные мнения, выработанные практикой применения положений, которые действуют и ныне в других нормативных актах, вывести «формулу» действий в такой ситуации.
Учитывая неоднозначное толкование прав и обязанностей налогоплательщика относительно уплаты НДС с операций по перевозке пассажиров городским и пригородным пассажирским транспортом и автомобильным транспортом в пределах района Законом Украины № 168/97 и Указом Президента «О некоторых изменения в налогообложении» от 7 августа 1998 года № 857/98, суд по делу № 10/426-НА (постановление Хозяйственного суда Хмельницкой области от 16 ноября 2007 года) счел, что налоговый орган неправомерно определил истцу спорным налоговым уведомлением-решением налоговое обязательство по НДС.
Еще одна особенность этого же дела касается льготы по НДС. Положениями пункта 4.1 статьи 4 Закона Украины № 168/97 (подобная норма изложена в пункте 188.1 статьи 188 НК Украины) установлено, что база налогообложения операции по поставке товаров (услуг) определяется исходя из их договорной (контрактной) стоимости, определенной по свободным ценам, но не ниже обычных цен, с учетом акцизного сбора, ввозной пошлины, других общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей), согласно законам Украины по вопросам налогообложения (за исключением налога на добавленную стоимость, а также сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, на услуги сотовой подвижной связи, которые включаются в цену товаров/услуг). В состав договорной (контрактной) стоимости включаются любые суммы средств, стоимость материальных и нематериальных активов, которые передаются налогоплательщику непосредственно покупателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией стоимости товаров (услуг).
Как усматривается из акта проверки по рассматриваемому в качестве примера делу, налоговым органом было указано, что перевозчик не включил в базу обложения НДС субвенцию, полученную как компенсацию потерь от льготной перевозки.
Из анализа положений пункта 4.1 статьи 4 Закона «О налоге на добавленную стоимость» (как и пункта 188.1 статьи 188 НК Украины) усматривается, что база налогообложения рассчитывается из стоимости предоставленной услуги, а не субвенции как компенсации убытков, понесенных перевозчиком от льготной перевозки пассажиров, поэтому средства, которые предприятие получает на покрытие ущерба от осуществления перевозки пассажиров по регулируемым тарифам, не являются объектом обложения НДС.
Учитывая указанное, суд сделал вывод, что налоговым органом неправомерно доначислен истцу НДС в связи с невключением в базу обложения налогом на добавленную стоимость субвенции, полученной обществом в качестве компенсации потерь от льготной перевозки граждан в пригородном сообщении, и, соответственно, применены штрафные санкции.
Кроме того, суд счел в данном случае ошибочными ссылку налогового органа в обоснование своей позиции на положения пункта 5.1.13 статьи 5 Закона № 168/97 и утверждение, что если перевозка льготных категорий граждан осуществляется в пределах населенного пункта по регулируемым органом местного самоуправления тарифами, то ни стоимость указанных услуг, ни субвенция (трансферт), получаемая перевозчиком из бюджета как компенсация потерь от таких перевозок, налогом на добавленную стоимость не облагаются. В случае если перевозка льготных категорий граждан осуществляется вне границ населенного пункта, то стоимость таких услуг, а также субвенция (трансферт), поступающая перевозчику из бюджета как компенсация потерь от указанных перевозок, облагается налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке по ставке 20 %.
Выводы из указанного можно сделать следующие:
1) применение АТП свободных цен в понимании статьи 7 Закона Украины «О ценах и ценообразовании» № 507-ХІІ от 3 декабря 1990 года будет противоречить требованиям действующего законодательства;
2) операции АТП по предоставлению услуг по перевозке пассажиров подлежат освобождению от налогообложения (согласно пункту 197.1.8 Налогового кодекса Украины, освобождаются от налогообложения операции по поставке услуг по перевозке пассажиров городским пассажирским транспортом (кроме такси), тарифы на которые регулируются в установленном законом порядке.);
3) база налогообложения рассчитывается из стоимости предоставленной услуги, а не субвенции как компенсации понесенных перевозчиками убытков от льготной перевозки пассажиров, поэтому средства, которые предприятие получает на покрытие ущерба от осуществления перевозки пассажиров по регулируемым тарифам, не являются объектом обложения НДС.
КОТАШЕВСКАЯ Татьяна — исполнительный директор общественной организации Юридический дом «Защита», г. Харьков
© Юридична практика, 1997-2024. Всі права захищені
Кількість адвокатських балів | Вартість |
---|---|
Відеокурс з адвокатської етики | 650 грн |
10 адвокатських балів (включаючи 2 бали за курс з адвокатської етики) | 2200 грн |
16 адвокатських балів (включаючи 2 бали за курс з адвокатської етики) | 3500 грн |
8 адвокатських балів (без адвокатської етики) | 1800 грн |
Щодо додаткової інформації
Email: [email protected]
Тел. +38 (050) 449-01-09
Пожалуйста, подождите…