Вопрос иерархии законодательных актов остается актуальным — парламентарии никак не отточат законодательную технику и не примут акт, который бы однозначно ответил на вопрос, какой акт подлежит применению. По большому счету вопрос мог бы и не возникнуть, если бы при внесении поправок и принятии новых законов парламентарии тщательно проверяли и корректировали связанные с изменениями акты. Но пока разбираться в этом приходится судам.

Один из ответов на вопросы правильности применения нормы материального права содержится в правовом выводе постановления Верховного Суда Украины от 2 декабря 2014 года по делу № 21-274а14 по иску ЧАО «С» к Государственной налоговой инспекции в г. Сумы (ГНИ) о признании противоправным налогового уведомления-решения, которым истцу было увеличено денежное обязательство по платежу «арендная плата за земельные участки государственной и коммунальной собственности юридических лиц» на сумму 102 129,89 грн и начислены штрафные (финансовые) санкции в размере 1 грн.

В обоснование исковых требований ЧАО указывало, что арендная плата за землю на 2011 год была рассчитана согласно представленной декларации в размере 1 % от нормативной денежной оценки земельного участка. Именно такой размер арендной платы определен договорами аренды от 5 марта 1996 года, заключенными с Сумским городским советом, и в полной мере соответствует законодательству на момент заключения и действия договоров, а увеличение размера платы возможно только путем внесения соответствующих изменений в договор. Выполняя условия договоров, ЧАО «С» систематически платило арендную плату, более того, горсовет не инициировал внесение изменений в указанные договоры. Дополнительных соглашений об изменении арендной платы стороны не заключали. По мнению истца, ссылки ГНИ относительно увеличения размера арендной платы за землю на нормы Налогового кодекса (НК) Украины, вступившего в силу с 1 января 2011 года, являются безосновательными, поскольку положениями статьи 58 Конституции Украины определено, что законы и другие нормативно-правовые акты не имеют обратного действия во времени, в связи с чем минимальный размер арендной платы, определенный этим Кодексом, может быть применен только к арендным отношениям, возникшим после вступления его в силу. Арендные отношения ЧАО возникли на основании договоров, которые заключены в 1996 году, действуют и обязательны для исполнения. В связи с тем, что изменения в договоры аренды в части увеличения арендной платы в установленном порядке внесены не были, у истца нет оснований для уплаты арендной платы за землю в размере 3 % от нормативной денежной оценки земли. Также истец указал, что определением суда было закрыто производство по делу в отношении бухгалтера истца на основании отсутствия в его действиях состава административного правонарушения. Кроме того, ссылаясь на подпункт 54.3.2 пункта 54.3 статьи 54 НК Украины, истец считает, что арендная плата не является налоговым обязательством.

Сумской окружной административный суд постановлением от 15 марта 2012 года, оставленным без изменений определениями Харьковского апелляционного административного суда от 18 июля 2012 года и Высшего административного суда Украины (ВАСУ) от 9 декабря 2013 года, в удовлетворении иска отказал.

ВАСУ согласился с выводами об отсутствии оснований для отмены спорного налогового уведомления-решения, поскольку истец неправомерно осуществлял начисление и уплату арендной платы за земли государственной и коммунальной собственности по договору аренды земли в размере 1 % от денежной оценки земли, вместо установленных подпунктом 288.5.1 пункта 288.5 статьи 288 НК Украины 3 %.

Не соглашаясь с решением ВАСУ, ЧАО «С» обратилось с заявлением о его пересмотре Верховным Судом Украины на основании неодинакового применения судом кассационной инстанции подпункта 288.5.1 пункта 288.5 статьи 288 НК Украины. Заявитель обращал внимание на следующее: в решениях по другим делам суд кассационной инстанции исходил из того, что с учетом положений статьи 654 Гражданского кодекса Украины размер арендной платы за земли государственной и коммунальной собственности устанавливается договором, а потому сама по себе смена денежной оценки земли без внесения соответствующих изменений в договор аренды земельного участка из земель, являющихся государственной или коммунальной собственностью, не порождает обязанность арендатора вносить плату за землю в ином, нежели установлено договором, размере.

Решая вопрос об устранении расхождений в применении судом кассационной инстанции нормы материального права, коллегия судей Судебной палаты по административным делам ВСУ исходила из следующего.

Земельный кодекс Украины и Закон Украины «Об аренде земли» (Закон об аренде) предусматривают платное пользование землей на Украине.

С 1 января 2011 года вступил в силу НК Украины, который в соответствии с пунктом 1.1 статьи 1 регулирует отношения, возникающие в сфере взимания налогов и сборов, и, в частности, определяет исчерпывающий перечень налогов и сборов, взимаемых на Украине, порядок их администрирования, плательщиков налогов и сборов, их права и обязанности, компетенцию контролирующих органов, полномочия и обязанности их должностных лиц во время осуществления налогового контроля, а также ответственность за нарушение налогового законодательства.

Как следует из подпункта 9.1.10 пункта 9.1 статьи 9 НК Украины, плата за землю относится к общегосударственным налогам и сборам, в силу требований подпункта 14.1.147 пункта 14.1 статьи 14 этого же Кодекса она является налогом и взимается в форме земельного налога и арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности.

В соответствии с пунктом 269.1 статьи 269 НК Украины плательщиками налога являются собственники земельных участков, земельных долей (паев) и землепользователи. К последним, как следует из содержания подпункта 14.1.73 пункта 14.1 статьи 14 НК Украины, относятся лица, которым, в частности, на условиях аренды предоставлены в пользование земельные участки государственной и коммунальной собственности. Таким образом, НК Украины определил и обязательство арендатора платить земельный налог в форме арендной платы.

Арендная плата за земельные участки государственной и коммунальной собственности — обязательный платеж, который арендатор вносит арендодателю за пользование земельным участком согласно подпункту 14.1.136 пункта 14.1 статьи 14 НК Украины. Аналогичное определение дано и в статье 21 Закона об аренде.

Взимание платы за землю, в том числе и арендной платы, осуществляется в соответствии с положениями раздела ХIII НК Украины. В частности, им предусмотрено, что размер и условия внесения арендной платы устанавливаются в договоре аренды между арендодателем (собственником) и арендатором, а основанием для ее начисления  является договор аренды земельного участка. Подпунктом 288.5.1 пункта 288.5 статьи 288 НК Украины предусмотрено, что размер арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности устанавливается договором аренды, но годовая сумма платежа не может быть меньше размера земельного налога, установленного разделом ХIII НК Украины, для земель сельскохозназначения и трехкратного размера земельного налога для других категорий земель, а также не может превышать, в частности для других земельных участков, 12 % нормативной денежной оценки (подпункт 288.5.2 указанного пункта). То есть законодатель определил нижнюю предельную границу годовой суммы платежа по арендной плате за земельные участки независимо от того, совпадает ли ее размер с указанным в договоре.

Подпунктом 16.1.4 пункта 16.1 статьи 16 НК Украины установлено обязательство налогоплательщика платить налоги и сборы в сроки и в размерах, установленных настоящим Кодексом и законами по вопросам таможенного дела.

Исходя их анализа этих норм, ВСУ пришел к выводу, что со вступлением в силу НК Украины годовой размер арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, подлежащий перечислению в бюджет, должен соответствовать требованиям подпункта 288.5.1 пункта 288.5 статьи 288 НК Украины, что является основанием для пересмотра установленного размера арендной платы.

При этом, исходя из принципа приоритетности норм НК Украины над нормами других актов в случае их противоречия, закрепленного в пункте 5.2 статьи 5 НК Украины, до момента внесения в такой договор соответствующих изменений размер арендной платы не может быть меньше установленного подпунктом 288.5.1 пункта 288.5 статьи 288 НК Украины.

Таким образом, по мнению ВСУ, вывод ВАСУ по настоящему делу основывается на правильном применении норм материального права, поэтому в удовлетворении заявления ЧАО «С» следует отказать.