Положениями части 1 статьи 94 Налогового кодекса (НК) Украины установлено, что административный арест имущества налогоплательщика является исключительным способом обеспечения исполнения налогоплательщиком его обязанностей, определенных законом.

Согласно части 2 статьи 94 НК Украины, арест имущества может быть применен при установлении соответствующих обстоятельств, в том числе в случае, если налогоплательщик отказывается от проведения документальной или фактической проверки при наличии законных оснований для ее проведения или отказывает в допуске должностных лиц контролирующего органа.

В соответствии с частью 2 статьи 81 НК Украины в случае отказа налогоплательщика и/или должностных лиц налогоплательщика (его представителей или лиц, которые фактически проводят расчетные операции) в допуске должностных лиц контролирующего органа к проведению проверки составляется специальный акт, удостоверяющий факт отказа (акт об отказе в допуске или акт о недопуске к проверке), то есть законодатель предусмотрел среди условий, при которых может быть применен арест имущества налогоплательщика, недопуск к проверке и отказ от ее проведения.

Таким образом, украинским законодательством установлена обязанность налоговых органов по составлению такого акта в случае отказа налогоплательщика от проведения проверки или отказа в допуске должностных лиц этих органов к ее проведению.

 

Фейковые основания

С целью применения административного ареста имущества неугодного плательщика фискальный орган создает желаемые основания для вынесения решения об аресте имущества. Такие примеры можно привести из практики проведения проверок.

Так, пред­ставители налоговой вручают под роспись уведомление о начале проведения проверки представителю лица, которое проверяется, на территории его помещений по зарегистрированному адресу. Таким образом, у сотрудников налоговой службы фактически нет оснований для оформления акта об отказе в проведении проверки или отказе в допуске должностных лиц налоговых органов к ее проведению. Но по этому адресу налогоплательщика отсутствует бухгалтерская документация либо ее часть за период, необходимый для проверки налоговой. Следовательно, налогоплательщик в силу объективных причин физически не может предоставить проверяющим требуемую документацию. В связи с этим инспектор налоговой службы составляет акты: о непредоставлении оригиналов документов, о невозможности проведения проверки или даже об отсутствии лица по налоговому адресу. После чего на основании одного или нескольких таких актов налоговый орган выносит решение о применении ареста имущества либо денежных средств плательщика.

Однако необходимо обратить внимание, что вышеупомянутые акты не могут содержать сведения об отказе плательщика от проведения проверки или об отказе в допуске должностных лиц налогового органа к проведению проверки. И в данном случае имеет место отсутствие надлежащих доказательств такого отказа либо недопуска, что служит прямым основанием для отмены судом необоснованного решения о применении административного ареста средств данного лица. При таких условиях основания для административного ареста средств плательщика, установленные частью 2 статьи 94 НК Украины, отсутствуют, и данная позиция подтверждается судебной практикой, в частности постановлениями Высшего административного суда Украины от 20 мая 2015 года по делу № К/800/39952/13, от 25 января 2016 года по делу № К/800/35227/15 и от 31 мая 2016 года по делу № К/800/3513/15.

 

Обжалование ареста

В некоторых случаях с целью обоснования ареста имущества после начала проведения проверки представители налоговой составляют акт о непредоставлении лицом оригиналов документов в ходе проведения проверки, в котором указывают о невыполнении требований запроса о предоставлении оригиналов документов, врученного налогоплательщику. Следует сказать, что такой запрос фискальная служба в 100 % случаев формирует с указанием либо нереального к исполнению срока (например, до конца рабочего дня в день получения либо на следующий день, зная, что бухгалтерская документация лица находится в другом городе), либо нереального перечня/периода требуемой документации. И здесь следует рассмотреть ситуацию более детально.

Право контролирующего органа на получение от налогоплательщика первичных документов, связанных с исчислением и уплатой налогов, предусмотрено нормами подпункта 20.1.6 пункта 20.1 статьи 20 НК Украины, согласно которому контролирующий орган имеет право запрашивать и изучать во время проведения проверок первичные документы, используемые в бухгалтерском учете, регистры, финансовую, статистическую и другую отчетность, связанную с начислением и уплатой налогов, сборов, платежей, выполнением требований законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы.

А вот правовые последствия непредоставления по требованию контролирующего органа первичных документов установлены пунктом 44.6 статьи 44 НК Украины, согласно которому в случае если до окончания проверки или в сроки, определенные в абзаце 2 пункта 44.7 этой статьи, налогоплательщик не предоставит должностным лицам контролирующего органа, проводящим проверку, документы (независимо от причин непредоставления, кроме выемки), подтверждающие показатели, отображенные налогоплательщиком в налоговой отчетности, считается, что такие документы отсутствовали у такого налогоплательщика на время составления отчетности.

Таким образом, непредоставление плательщиком запрашиваемых в ходе проверки документов не является основанием для принятия контролирующим органом решения о применении административного ареста имущества и средств плательщика и противоречит положениям подпункта 94.2.3 пункта 94.2 статьи 94 НК Украины. Эта позиция подтверждается Днепропетровским апелляционным административным судом в постановлении от 10 мая 2016 года по делу № 808/284/16.

 

Спорные методы

Среди используемых налоговой инспекцией методов встречается обоснование решения об аресте имущества отсутствием фактического нахождения плательщика по адресу его регистрации, о чем составляется соответствующий акт, датируемый периодом проведения проверки. По поводу мнения фискальных органов о том, что такой акт обосновывает применение административного ареста средств плательщика, следует отметить следующее.

Во-первых, отсутствие предприятия-плательщика по адресу регистрации не является основанием для применения административного ареста имущества плательщика, поскольку отсутствие плательщика по его налоговому адресу не свидетельствует об отказе от проведения проверки и недопуске к ней.

Во-вторых, если проверка началась и должностные лица налоговой инспекции вручили под роспись представителю плательщика по его адресу копию направления и приказа о проведении проверки, то акт об отсутствии предприятия и его должностных лиц по юридическому адресу предприятия, составленный в ходе проведения этой проверки, не может служить основанием применения административного ареста имущества.

Мнение судов подтверждает законность обжалования плательщиком ареста имущества в подобных случаях: в постановлении от 23 апреля 2015 года Днепропетровского окружного административного суда по делу № 804/5494/15 указано, что отсутствие предприятия по налоговому адресу при осуществлении выхода должностными лицами контролирующего органа с целью вручения должностным лицам предприятия копии приказа о проведении проверки и направлений на ее проведение не является отказом налогоплательщика от проведения такой проверки, поскольку налогоплательщик не был уведомлен о проведении проверки до ее начала. Это говорит об отсутствии сознательных действий предприятия, направленных на препятствование законной деятельности должностных лиц контролирующего органа во время исполнения ими служебных обязанностей и неисполнение законных требований должностных лиц контролирующего органа.

 

ТРИКОЗА Татьяна — адвокат АФ «Династия», г. Днепр

 

---

Мнение

В исключительных случаях

Сергей РЫМАР,

адвокат, советник, руководитель уголовно-правовой практики АК «Правочин»

До марта 2016 года отсутствие налогоплательщика по месту регистрации имело следствием обращение налоговиков к государственному регистратору, что в конечном итоге могло привести к ликвидации юридического лица в судебном порядке.

Однако после внесения изменений в Порядок учета плательщиков налогов и сборов (приказ Минфина № 375 от 18 марта 2016 года) единственным последствием отсутствия плательщика по его месту регистрации стало обращение контролирующего органа к налоговой милиции с запросом на установление местонахождения (места жительства) налогоплательщика (пункт 12.4 Порядка).

Административный арест имущества применяется в исключительных случаях и только с целью обеспечения исполнения налогоплательщиком его обязательств. Большинство оснований для его применения характеризуются умыслом и противодействием со стороны налогоплательщика (нарушение правил отчуждения имущества под залогом, отказ от проверки или отказ в допуске к ней, недопуск к составлению акта и т.д.). Отсутствие плательщика по его местонахождению не свидетельствует о каком-либо сопротивлении с его стороны. Ответственность за это НК Украины не предусматривает.

Единственным возможным основанием для применения административного ареста имущества может быть недопуск к фактической налоговой проверке, мотивированный отсутствием директора на предприятии (так, в постановлении Высшего административного суда Украины от 21 октября 2015 года суд признал такие действия законными). В подобных случаях составляется акт об отказе в допуске к проверке.

Если же плательщик просто отсутствует по зарегистрированному адресу, то составляются соответствующий акт отсутствия или справка о невозможности вручения ему документа, которые имеют совершенно другие последствия.