30 июля 2004 года вступил в силу Закон Украины «О внесении изменений в Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий» (Закон). Этот нормативный акт коснулся практически всех плательщиков налога на прибыль, оставив без изменения лишь порядок налогообложения доходов от страховой деятельности.

Налогообложение по-новомуПервоначально изменения в Закон о прибыли инициировались в связи с вступлением в силу с 1 января 2004 года Законов Украины «О негосударственном пенсионном обеспечении», «Об ипотечном кредитовании, операциях с консолидированным ипотечным долгом и ипотечных сертификатах», «Об ипотеке», «О финансовом лизинге». Однако впоследствии они приобрели более системный характер и коснулись учета убыли-прироста запасов, страхования коммерческих рисков, амортизации, отнесения на валовые расходы сумм сомнительной и безнадежной задолженности.Рассмотрим наиболее существенные изменения, актуальные для всех плательщиков налога на прибыль.Несмотря на упразднение понятия «оперативный лизинг» в Законе Украины «О финансовом лизинге», в Законе «О налогообложении прибыли предприятий» (Закон о прибыли) понятия «оперативный лизинг» и «финансовый лизинг» сохранились, и, согласно внесенным изменениям, стороны договора лизинга смогут определить такую операцию, как оперативный лизинг, без права дальнейшего изменения статуса этой операции до окончания действия данного договора. Законом официально разрешено включать в состав валовых расходов затраты на улучшение и ремонт арендованных основных фондов. Теперь при оперативном лизинге или аренде основных фондов они будут подлежать амортизации у арендатора.Согласно Закону, налоговые органы будут наделены правом применять обычные цены не только к хозяйственным операциям юридических лиц, но и к физическим лицам — субъектам предпринимательской деятельности независимо от вида хозяйственной операции и статуса контрагентов( в том числе к физическим лицам, которые не являются частными предпринимателями). Более того, Закон значительно детализировал порядок определения обычных цен, а именно: при обосновании уровня обычных цен можно воспользоваться национальными стандартами бухгалтерского учета, а также национальными стандартами по оценке имущества и имущественных прав, а понятия «рыночная стоимость», «справедливая стоимость», «чистая стоимость реализации» приравнены к понятию «обычная цена».Внимательно изучив данные понятия, можно констатировать, что они предлагают все-таки разные определения стоимости. А значит, не исключено, что у предприятия могут появиться две разные обычные цены. В данной ситуации непонятно, какая из них будет иметь приоритет — определенная по бухгалтерским или по оценочным стандартам, так что конфликтов с налоговой не миновать.Существенные изменения коснулись сомнительной и безнадежной задолженностей. Налогоплательщик лишается возможности включать в валовые расходы суммы безнадежной задолженности в связи с окончанием сроков исковой давности, несмотря на то что, согласно пункту 1.25 Закона о прибыли, она может быть таковой признана. С момента вступления Закона в силу безнадежная задолженность может быть включена в валовые расходы только при условии, что действия кредитора, направленные на принудительное взыскание имущества, не приведут к полному погашению задолженности. Поскольку Закон не содержит перечня мер, которые должны быть предприняты налогоплательщиком с целью взыскания долга, а термин «достаточность» — весьма условен и оценочен, то данное нововведение в дальнейшем может быть взято на вооружение налоговыми органами и будет использоваться далеко не в пользу налогоплательщиков. Более того, Закон не предусматривает последствий ситуации, когда должник не найден.Для включения в валовые расходы сомнительной задолженности продавец, не получивший оплаты за предоставленные им товары (выполненные работы, оказанные услуги), должен предоставить первичные документы, подтверждающие наличие дебиторско-кредиторской задолженности.Радует тот факт, что расходы на оплату труда дополнены расходами налогоплательщика на дополнительное пенсионное страхование наемных рабочих. Данное положение призвано стимулировать образование негосударственных (корпоративных и профессиональных) пенсионных фондов. Также не включаются в состав валовых доходов взносы страховщикам на долгосрочное страхование жизни, взносы на счета участников фондов банковского управления, средства от владельцев сертификатов фондов операций с недвижимостью и доходы от операций с ними.В Законе № 1957-IV законодатели снова вернулись к вопросу об определении размера добровольных пожертвований, которые могут быть отнесены на валовые расходы. Согласно изменениям, пожертвования можно относить на валовые затраты в пределах 5 % от налогооблагаемой прибыли, однако при условии, что они превышают 2 % налогооблагаемой прибыли. Однако это положение станет актуальным только в следующем году. Ведь на 2004 год действие подпункта 5.2.2 Закона «О налогообложении прибыли предприятий» приостановлено согласно пункту 50 статьи 80 Закона о Госбюджете на 2004 год. Позитивным изменением является возрождение понятия «малоценные товары», стоимостный предел которых теперь составляет 1000 грн. В результате этого нововведения предприятия смогут не включать отдельные предметы, стоимость которых не превышает 1000 грн, в состав основных фондов на том основании, что срок службы их составляет более 1 года. Расходы на приобретение любых материальных ценностей стоимостью не более 1000 грн (калькуляторы и прочие канцтовары) теперь можно смело относить на валовые расходы в общем порядке.Согласно Закону, существенно расширен перечень методов бухгалтерского учета выбытия из запасов, что нельзя оставить без внимания. Каждый из методов по-разному влияет на размер налогооблагаемой прибыли, поэтому предприятию целесообразно провести расчеты по каждому из них и, исходя из полученных результатов, выбрать оптимальный, учитывая направления своей деятельности, особенности производства продукции, номенклатуру запасов.Однако ключевой вопрос по перерасчету прироста и убыли запасов так и не был разрешен.Законодатель изменил порядок распределения излишков расходов на ремонт основных фондов, подлежащих амортизации. Если раньше такие расходы распределяли между группами основных фондов пропорционально их балансовой стоимости, то теперь они будут распределяться пропорционально сумме фактически понесенных налогоплательщиком расходов на улучшение основных фондов групп 2, 3, 4 или отдельных объектов основных фондов группы 1. То есть если улучшены основные фонды группы 4, то и расходы на такое улучшение будут амортизироваться в составе этой группы, а не распределяться между всеми группами пропорционально.С момента вступления в силу изменений игорные заведения и предприятия, проводящие выплату выигрышей и призов в лотерею или другие виды игр и розыгрышей, будут облагать исключительно налогом на доходы физических лиц согласно Закону Украины «О налоге на доходы физических лиц». Закон отменил требование относительно налогообложения суммы выигрышей и призов по ставке 30 %. Таким образом, Закон пресек всякие намерения налоговых органов облагать такие доходы налогом на доходы физических лиц и налогом на прибыль с применением 56%-ной ставки.С 1 января 2005 года в силу вступят изменения относительно включения в валовые расходы затрат на страхование коммерческих рисков налогоплательщика, связанных с осуществлением им хозяйственной деятельности. Однако, несмотря на это, размер страховых платежей, которые можно относить в состав валовых расходов, ограничен обычной ценой страхового тарифа соответствующего вида страхования.Налоговый период — какой из них?Согласно переходным положениям Закона, изменения вступят в силу со дня опубликования, однако новые нормы будут распространяться на результаты финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика по результатам налогового периода, на который приходится дата такого вступления в силу. Скорее всего, законодатель имел в виду III квартал 2004 года, однако с 2003 года в целях налогообложения все налоговые периоды начинаются 1 января. Исходя из этого, можно сделать вывод, что этот период начнется не с 1 июля 2004 года, а с 1 января 2004 года.Такой вывод основывается также на положении пункта 11.1 статьи 11 Закона о прибыли, согласно которому существует четыре налоговых периода: первый календарный квартал года, первое полугодие года, первые три квартала года и год. Поскольку Закон вступает в силу с момента опубликования, или 30 июля, а июль приходится на налоговый период — три квартала, который начинается 1 января, то, следовательно, все хозяйственные операции, осуществленные начиная с 1 января 2004 года, подлежат налоговому учету исходя из Закона (кроме изменений к подпункту 5.4.6, пункту 5.9 и пункту 13.6 Закона о прибыли).В связи с этим стоит вспомнить аналогичную ситуацию, возникшую в конце прошлого года, когда ГНАУ в своем письме от 20 февраля 2003 года № 1304/6/10-1115, отвечая на запрос о вступлении в силу Закона Украины от 24 декабря 2002 года «О внесении изменений в Закон Украины «О налогообложении прибыли предприятий», разъяснила, что изменения вступили в силу со дня опубликования — в середине налогового периода, мотивируя свою позицию конституционной нормой о том, что Закон обратной силы не имеет, и изменения вступают в силу не ранее дня опубликования.То есть можно сделать вывод, что отсылка на налоговый период в данном контексте является некорректной, поскольку предусматривает неоднозначное толкование момента вступления его в силу, что впоследствии может повлечь лишние споры между налоговой и налогоплательщиками.Поэтому, на мой взгляд, не следует торопиться пересчитывать все налоговые показатели за период январь—июль. Однако надеюсь, что ГНАУ проявит последовательность в своих действиях, и конституционная норма будет принята во внимание при определении момента вступления в силу анализируемого Закона.