«ЮП» постоянно уделяет внимание актуальным вопросам налогообложения прибыли предприятий при осуществлении некоторых операций, связанных с основными фондами, заключением сделок. Эта статья будет посвящена некоторым аспектам налогообложения прибыли предприятий при налогообложении физических лиц — работников предприятия, и налогообложению доходов самих работников.

Общие положения

Согласно подпункту 5.3.3 пункта 5.3 статьи 5 Закона Украины «О налогообложении прибыли предприятий» (Закон о прибыли), в состав валовых расходов не включается уплата налогов на доходы физических лиц, отчисляемых за счет таких выплат согласно Закону Украины «О налогообложении доходов физических лиц». В соответствии с подпунктом 5.6.1 пункта 5.6 статьи 5 Закона о прибыли, в состав валовых расходов плательщика налога на прибыль с учетом положений пункта 5.3 статьи 5 включаются расходы на оплату труда физических лиц, находящихся в трудовых отношениях с таким плательщиком налога. Закон называет их работниками. Оплата труда работников включает в себя затраты на выплату основной и дополнительной заработной платы и других видов поощрений и выплат, исходя из тарифных ставок. Эти поощрения и выплаты могут быть в виде премий и поощрений (не будем обращать внимание на словесно-каламбурные формулировки Закона о прибыли), возмещения стоимости товаров (работ, услуг). К валовым расходам вышеуказанный подпункт относит также затраты на выплату авторских вознаграждений и выплат за исполнение работ (услуг), согласно договорам гражданско-правового характера, любые другие выплаты в денежной или натуральной форме, установленные по договоренности сторон, кроме сумм материальной помощи, освобождающихся от налогообложения согласно нормам закона, регулирующего налогообложение доходов физических лиц. Таким законодательным актом в настоящее время является Закон Украины «О налоге на доходы физических лиц» (Закон о налоге). Эти нюансы мы рассмотрим в первую очередь.

Материальная помощь и налогообложение

Законом о налоге введено такое понятие, как «дополнительное благо»: средства, материальные или нематериальные ценности, услуги, другие виды дохода, которые выплачиваются (предоставляются) плательщику налогов — физическому лицу — его работодателем (самозанятым лицом), если данный доход не является заработной платой или выплатой, возмещением или компенсацией по гражданско-правовым договорам, заключенным с таким плательщиком налога. Детально этот вопрос рассматривался в «ЮП» (№ 8(322) от 23 февраля 2004 года).

Могут ли суммы упомянутой материальной помощи быть дополнительным благом? Согласно подпункту 4.2.9 «д» пункта 4.2 статьи 4 Закона о налоге, одним из видов дополнительных благ является финансовая помощь. Подпадает ли данная финансовая помощь под указанную нами материальную помощь? Исходя из буквы Закона о налоге, правоотношения, при которых возникает дополнительное благо, существуют только между работодателем и работником (или между третьим лицом и работником, если такое третье лицо действует от имени и по поручению работодателя). И только если между ними заключен трудовой договор или контракт. Именно в таком аспекте Закон о налоге рассматривает трудовые правоотношения с точки зрения налогообложения. Этот вывод можно сделать, ознакомившись с определением «работодатель» в Законе о налоге. Согласно подпункту 1.17 статьи 1 Закона о налоге, работодателем является юридическое лицо (его филиал, отделение, другое подразделение или представительство) или физическое лицо — субъект предпринимательской деятельности (включая самозанятых лиц), заключающее трудовые договоры (контракты) с наемными лицами (работниками) и обязанное платить им заработную плату, а также начисления, удержания и уплаты налога на доходы физических лиц, начисления в фонд оплаты труда, имеющее другие обязанности, предусмотренные законами. То есть финансовая помощь подпадает под определение «дополнительное благо», если она предоставлена работодателем, и только при наличии между ним и работником трудового договора (контракта). Получается, что материальная помощь, указанная в подпункте 5.6.1 пункта 5.6 статьи 5 Закона о прибыли, под определение дополнительного блага не подпадает, поскольку она не характерна для трудовых правоотношений, при которых довольно проблематично предоставить какую-то материальную помощь по договоренности сторон. Это будет подарок с соответствующими последствиями с точки зрения налогообложения. Об этом гласит последний абзац подпункта 4.2.9 пункта 4.2 статьи 4 Закона о налоге: «Если дополнительные блага предоставляются лицом, не являющимся работодателем плательщика налогов, или лицом, действующим от имени или по поручению такого работодателя, то данные доходы приравниваются с целью налогообложения к подаркам с соответствующим их налогообложением». То есть в 2004 году проблема с налогообложением подобных сумм материальной помощи для физического лица отпала, поскольку подарки в текущем году не облагаются налогом на доходы физических лиц.

Предприятие и налогообложение физических лиц?

Налоговые последствия для предприятия четко определены. Предприятие включает в состав валовых расходов все суммы, указанные в подпункте 5.6.1 пункта 5.6 статьи 5 Закона о прибыли. За исключением, естественно, налога на доходы физических лиц, облагаемого налогом за счет этих же выплат.

Для минимизации налогообложения предприятия довольно часто используют схему с переводом работников в статус частных предпринимателей на едином налоге. Это довольно выгодно, поскольку такое лицо, юридически не являясь работником предприятия, платит от 20 до 200 грн единого налога (согласно Указу Президента Украины «Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» (Указ). Закон о налоге содержит положение, в соответствии с которым наемное лицо, зарегистрированное как субъект предпринимательской деятельности и оказывающее услуги другому лицу (выполняет в его пользу работы), согласно гражданско-правовому договору, приравнивается к наемному лицу с соответствующим налогообложением полученных им доходов в виде заработной платы, если условия данного гражданско-правового договора предусматривают оказание таких услуг (работ) на постоянной и регулярной основе дольше, чем в течение одного месячного налогового периода. Обязательное условие такого требования: чтобы все виды выгод, вознаграждений и понесение всех рисков, связанных с предоставлением или непредоставлением соответствующих услуг, возлагались на предприятие-заказчика, фактического работодателя. Требование Закона о налоге явно было направлено на пресечение практики работников предприятия — частных предпринимателей. Ведь предприятие по отношению к таким предпринимателям является налоговым агентом только формально. Потому что, согласно Указу, доходы от осуществления предпринимательской деятельности таких лиц не включаются в состав облагаемого налогом дохода по результатам отчетного года данного субъекта. Все, что он платит, это единый налог. И никаких 13 %, предусмотренных Законом о налоге, в котором предпринята попытка прекратить невыгодную для государства практику.

Неожиданно выручила налогоплательщиков Государственная налоговая администрация Украины, 29 декабря 2003 года утвердившая Разъяснение о применении положений пункта 1.8 статьи 1, пункта 9.12 статьи 9 Закона о налоге. Суть Разъяснения сводилась к тому, что положения Закона о налоге, в частности пункт 1.8 статьи 1, не распространяется на плательщиков единого налога. Таким образом, схема осталась достаточно выгодной. Правда, возникли некоторые несогласованности с пенсионным законодательством. Но их мы рассмотрим в дальнейших публикациях.