Верховний Суд (ВС) поставив остаточну крапку в питанні можливості та ефективності оскарження наказу податкового органу про проведення податкової перевірки в разі, якщо таку перевірку було фактично проведено. Зокрема, Велика Палата ВС у постанові від 8 вересня 2021 року (оприлюднена 1 жовтня 2021 року) у справі № 816/228/17 дійшла висновку про необхідність закриття провадження у справі, в якій платник податків оскаржував, у тому числі, наказ про проведення податкової перевірки, до проведення якої був допущений контролювальний орган.

По суті, Велика Палата ВС «відшліфувала» правову позицію, викладену ще в лютому 2020 року судовою палатою з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі ВС у справі № 826/17123/18 («ЮП» № 11 (1160) від 17 березня 2020 року), в якій суд серед іншого вказав, що навіть у випадку допуску податківців до перевірки платник податків може оскаржувати її наслідки з посиланням на процедурні порушення її проведення. Щоправда, однією з відмінностей цих справ є те, що у справі № 826/17123/18 оскаржувалося проведення документальної позапланової виїзної перевірки, а у справі, яку розглядала Велика Палата ВС, — позапланової невиїзної документальної перевірки.

Обставини справи

У лютому 2017 року ТОВ «К», яке перебувало в процедурі ліквідації, оскаржило в суді наказ Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області про проведення позапланової невиїзної документальної перевірки та акт, складений податківцями за результатами перевірки. Позовні вимоги було обґрунтовано тим, що процедурні порушення, які допустив податковий орган, вплинули на можливість товариства захистити свої права під час проведення перевірки. Зокрема, наказ про проведення перевірки та повідомлення про її проведення було направлено не на офіційну адресу ТОВ, визначену в його статутних документах і, відповідно, в Єдиному державному реєстрі юридичних осіб, фізичних осіб — підприємців та громадських формувань, а на адресу арбітражного керуючого — ліквідатора.

Полтавський окружний адміністративний суд постановою від 1 березня 2017 року визнав протиправним та скасував спірний наказ про проведення податкової перевірки. Також окремою ухвалою суд закрив провадження у справі щодо позовних вимог про визнання недійсним акта, прийнятого податковим органом за результатами перевірки, оскільки вони не підлягають розгляду в порядку адміністративного судочинства. Постанову окружного адміністративного суду було залишено без змін ухвалою Харківського апеляційного адміністративного суду від 18 травня 2017 року.

Позиції судів у справі

Задовольняючи позовні вимоги та скасовуючи наказ про проведення перевірки, суди вказали, що надіслання відповідних документів не на офіційну адресу товариства призвело до несвоєчасного повідомлення контролювальним органом платника податків про строки проведення перевірки й такі порушення вплинули на можливість захисту останнім своїх прав, зокрема щодо надання відомостей про обставини спірних господарських операцій.

Також суди керувалися правовою позицією Верховного Суду України (ВСУ), викладеною в постанові від 27 січня 2015 року у справі № 21­425а14 щодо проведення податковими органами документальних позапланових невиїзних перевірок. Зокрема, ВСУ вказав, що з наказом про перевірку, інформацією про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку, а невиконання вимог пункту 78.1 статті 78 та пункту 79.2 статті 79 Податкового кодексу (ПК) України призводить до визнання перевірки незаконною та відсутності її правових наслідків.

Виключна правова проблема

Вказану справу колегія суддів Касаційного адміністративного суду у складі ВС передала на розгляд Великої Палати.

Зокрема, судді вказували на необхідність вирішення виключної правової проб­леми, яка полягає у з’ясуванні питання, чи є наказ про призначення перевірки окремим і самостійним актом індивідуальної дії, який у період своєї чинності впливав на права та обов’язки платника податків, суттєво їх порушуючи.

Окрім цього, судова колегія посилалася на необхідність вирішення виключної правової проблеми, з урахуванням саме позиції судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі ВС у справі № 826/17123/18.

Висновки Великої Палати

Розглянувши касаційну скаргу Головного управління Державної фіскальної служби у Полтавській області (правонаступник), подану на рішення судів попередніх інстанцій, Велика Палата ВС визнала її такою, що підлягає частковому задоволенню.

ВС вказав, що нормами ПК України з дотриманням балансу публічних і приватних інтересів установлено умови та порядок прийняття контролювальними органами рішень про проведення перевірок, зокрема документальних позапланових невиїзних. Лише їх дотримання може бути належною підставою для наказу про проведення перевірки. З цим наказом, відомостями про дату її початку та місце проведення платник має бути ознайомлений у встановлений законом спосіб до її початку.

Що стосується можливості захисту прав платника податків шляхом оскарження наказу про проведення перевірки, яка вже відбулася, то Велика Палата ВС визнала такий спосіб не­ефективним.

«Якщо контролювальний орган був допущений до проведення перевірки на підставі наказу про її проведення, то цей наказ як акт індивідуальної дії реалізовано його застосуванням, оскарження такого наказу не є належним та ефективним способом захисту права платника податків, оскільки його скасування не може призвести до відновлення порушеного права», — наголосив ВС.

Щодо належного способу захисту порушеного права Велика Палата ВС вказала:

• неправомірність дій контролювального органу під час призначення і проведення перевірки не може бути предметом окремого позову, але може бути підставою для позову про визнання протиправними рішень, прийнятих за результатами зазначеної перевірки;
• підставами для скасування таких рішень є не будь­які порушення, допущені під час призначення і проведення перевірки, а лише ті, що вплинули або об’єктивно могли вплинути на правильність висновків контролювального органу за результатами такої перевірки та, відповідно, на обґрунтованість і законність прийнятого за результатами перевірки рішення.

З огляду на це Велика Палата ВС відступила від позиції Верховного Суду України, викладеної в постанові від 27 січня 2015 року у справі № 21­425а14.

Наслідки вирішення спору

Верховний Суд визнав неправильними висновки судів першої та апеляційної інстанції та скасував прийняті ними постанову й ухвалу відповідно. ВС вказав на порушення судами правил юрисдикції адміністративних судів.

Водночас Велика Палата ВС зазначила, що в цьому випадку поняття «спір, який не підлягає розгляду в порядку адміністративного судочинства» слід тлумачити в широкому значенні, тобто як поняття, що стосується тих спорів, які не підлягають розгляду в порядку адміністративного судочинства, і тих, які взагалі не підлягають судовому розгляду.

На підставі цього провадження у справі було закрито, оскільки такий спір не підлягає судовому розгляду взагалі.

КОМЕНТАР ЕКСПЕРТА

Андрій ЧЕХОНАДСЬКИЙ, адвокат

Найкращий захист — не допускати

Велика Палата ВС, якщо читати між рядків, наголосила на тому, що наказ про проведення перевірки не може бути оскаржено тільки тоді, коди відбулося допущення працівників податкового органу до проведення перевірки.

Отже, якщо податківці до перевірки допущені не були, оскаржувати наказ платник податків має право.

Потенціал такого захисного ресурсу, як недопуск податківців до проведення перевірки, недооцінюють представники платників податків. Їм нав’язано стереотип мислення: недопуск до проведення перевірки є підставою для адміністративного арешту майна — коштів на рахунках та іншого. Це міф!

У разі надання платнику податків адвокатом, що спеціалізується на недопусках податківців до проведення перевірок, професійної правової допомоги, в яку входить, зокрема, і оскарження наказу про проведення перевірки, ймовірність підтвердження адміністративного арешту майна платника податків є нікчемною.

Тому такий висновок Великої Палати ВС є черговою підказкою для платників податків, що слід переглянути свою політику з питань юридичного супроводження податкових перевірок.

Завжди ефективніше працювати на унеможливлення (зниження ймовірності) правових наслідків від проведеної перевірки, ніж потім боротися з ними — роками в судах оскаржувати податкові повідомлення­рішення та витрачати кошти на юридичний супровід кримінальних проваджень, пов’язаних із результатами податкових перевірок.