Вопрос о сроках привлечения юридических лиц к ответственности на Украине долгое время, по нашему мнению, законодательно урегулирован не был.

Одновременно с этим сроки привлечения физических лиц к ответственности (гражданской, уголовной, административной и дисциплинарной) всегда были ограничены. Достаточно прочитать Гражданский, Гражданский процессуальный, Уголовный кодексы, Кодекс Украины об административных правонарушениях (КУоАП) или Кодекс законов о труде, чтобы понять, что даже по уголовным преступлениям есть срок давности, за пределами которого невозможно привлечь виновное лицо к ответственности.

Именно это и подталкивало юридических лиц к попыткам ограничения своей ответственности за совершенные нарушения в сфере хозяйствования. Наиболее кардинальным действием в данном направлении следует признать конституционное обращение ОАО «Всеукраинский акционерный банк», по которому Конституционный Суд Украины (КСУ) вынес решение № 7-рп/2001 от 30 мая 2001 года. В конституционном обращении банк просил разъяснить положения пункта 22 части 1 статьи 92 Конституции Украины. ВАБанк просил также разъяснить применимость в вопросах ответственности юридических лиц положений части 3 статьи 2 и части 1 статьи 38 Кодекса Украины об административных правонарушениях, которые ограничивают срок применения двумя месяцами с момента совершения правонарушения или с момента его выявления — при длящемся правонарушении.

Однако КСУ, хотя и зафиксировал в своем решении от 30 мая 2001 года, что законодатель, как правило, не решает вопросов относительно сроков привлечения юридических лиц к ответственности, тем не менее дал отрицательные ответы на обращение.

Так, КСУ указал в своем решении, что указанными в пункте 22 статьи 92 Конституции видами ответственность не ограничивается и что ответственность юридических лиц не является административной, поэтому не могут быть применены и сроки, установленные КУоАП.

Вместе с тем в решении КСУ имеются два весьма важных положительных момента. Во-первых, суд подчеркнул, что вопросы юридической ответственности должны регулироваться только законами, но ни в коем случае не подзаконными нормативно-правовыми актами. Во-вторых, судом сделан вывод о том, что состояние регулирования привлечения юридических лиц к ответственности, в частности по вопросу определения сроков применения, является неполным и требующим урегулирования Верховным Советом указанного вопроса в самое ближайшее время.

Однако время шло, а Верховному Совету было не до того. Частично вопрос о сроках применения ответственности юридических лиц был решен с принятием и вступлением в силу Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами». Статьей 15 данного Закона были установлены сроки давности (так называемое правило «1095 дней»), за пределами которых налоговые органы не могут доначислять налоги, соответственно применять штрафные (финансовые) санкции, а также взыскивать налоговый долг, возникший в результате неуплаты начисленного налоговым органом налогового обязательства. До 1 января 2004 года такую норму можно было распространять и на сборы в Пенсионный фонд и на взносы в Фонд соцстраха.

А вот ограничить во времени ответственность юридических лиц за другие нарушения правил осуществления хозяйственной деятельности, как-то: за нарушения валютного и антимонопольного законодательства, Закона Украины «О ценах и ценообразовании», Указа Президента Украины «О применении штрафных санкций за нарушение норм регулирования обращения наличности», Закона Украины «О государственном регулировании производства и обращения спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий», Закона Украины «О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности», Закона Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг», Закона Украины «Об основах социальной защищенности инвалидов на Украине» и т.д., — было практически невозможно.

Особенно болезненным и несправедливым для предприятий было и до сих пор остается начисление налоговыми органами пени за нарушение Закона Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте». Данный Закон, а до него одноименный Декрет Кабинета Министров Украины были приняты в период гиперинфляции, сразу же после выхода Украины из рублевой зоны. В те времена был оправдан такой способ борьбы с невозвратом предприятиями валютной выручки из-за границы (что было выгодно, да и просто необходимо предприятиям, так как на Украине валюту государство обязывало полностью продать, а украинские карбованцы обесценивались просто на глазах). Уже давно миновали те времена, изменилась экономическая ситуация, но налоговики формально, действуя в рамках данного Закона, при проверке могут поднять любой внешнеэкономический контракт 15-летней давности и при наличии дебетового сальдо по контракту начислить пеню в размере 0,3 процента за каждый день просрочки за все 15 лет, то есть наказание будет составлять более чем 16-кратную стоимость недополученной выручки. Причем, только в двух случаях потери предприятий составляют лишь двойной размер задолженности нерезидента. Первый: если недопоставки на Украину произошли в рамках бартерных контрактов. В этом случае Законом Украины «О регулировании товарообменных (бартерных) операций в области внешнеэкономической деятельности» от 23 декабря 1998 года размер начисленной пени ограничивается суммой задолженности (пункт 1 статьи 3). Второй случай касается предприятий, у которых в период с 5 октября 1994 года по 25 мая 1996 года ­(в этот период Законом Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте» размер пени также ограничивался суммой недополученной выручки) сумма начисленной пени была больше либо равна сумме недополученной выручки. Во всех остальных случаях — гораздо больше.

А вот попытки применить по отношению к начислению пени ВЭД статью 15 Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» и ограничить начисление пени трехлетним сроком, по нашему мнению, безосновательны, и вот почему. Данный Закон является специальным законом по вопросам налогообложения, поэтому определяет, как сказано в его преамбуле, порядок погашения обязательств по налогам и сборам (обязательным платежам). К сожалению, многие, в том числе и суды, путают слова в преамбуле «…в том числе за нарушение в сфере внешнеэкономической деятельности».

По нашему мнению, эти слова в преамбуле Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами», абсолютно ничем не подкрепляются ни в тексте, ни в структуре Закона. Многолетняя практика начисления пени ВЭД налоговыми органами путем принятия налоговых уведомлений-решений являлась неправильной. Согласно пункту 6.1 статьи 6 указанного Закона, в направляемом налогоплательщику налоговом уведомлении указывается ссылка на норму налогового закона, сумма налога или сбора (обязательного платежа), являющаяся налоговым обязательством. Однако пеня ВЭД начисляется не на основании налогового закона, она не является налогом, поэтому не может быть налоговым обязательством. Поскольку никаким законом, в первую очередь Законом Украины «О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте», не предусмотрены сроки уплаты пени ВЭД, значит, начисленная пеня ВЭД никогда не может превратиться в налоговый долг. Указанная пеня ВЭД не подпадает и под определения терминов «пеня» и «штрафная санкция», приведенные в статье 1 Закона Украины «О по­рядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами», так как они начисляются на сумму налогового долга или налогового обязательства, чем пеня ВЭД не является. Наконец по пене ВЭД не предусмотрено каких-либо форм отчетности, которые можно было бы классифицировать как налоговую декларацию.

Исходя из вышеизложенного, суды не сразу, но начали признавать налоговые уведомления-решения с начисленной в них пеней ВЭД недействительными в части определения данной пени налоговым обязательством с соответствующими последствиями, в первую очередь, с неприменением к предприятиям норм, касающихся налогового залога.

В Законе Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» есть только одна норма, касающаяся пени ВЭД, а именно подпункт 18.1.3 пункта 18.1 статьи 18, который позволял списать начисленную, но не уплаченную пеню ВЭД и штрафные санкции, что производилось разово в 2001 году. Вполне естественно поэтому, что к начислению пени ВЭД невозможно применить и нормы статьи 15 упомянутого Закона, ограничивающие ответственность налогоплательщиков тремя годами.

Казалось бы, что все возможные варианты смягчения участи юридических лиц—правонарушителей исчерпаны и им остается лишь смириться и платить.

Надежда у предприятий появилась с принятием и вступлением с 1 января 2004 года в силу Хозяйственного кодекса Украины (ХК). В ХК имеется глава 27 «Административно-хозяйственные санкции». Согласно статье 238 Кодекса, за нарушение установленных законодательными актами правил осуществления хозяйственной деятельности к субъектам хозяйствования могут быть применены субъектами властных полномочий административно-хозяйственные санкции.

Виды таких санкций указаны в статье 239 ХК, среди них административно-хозяйственный штраф и другие административно-хозяйственные санкции, установленные этим Кодексом и другими законами. Такие формулировки ХК означают, что и пеня ВЭД, и штрафы за нарушения указанных нами нормативно-правовых актов, подпадают под законодательное определение административно-хозяйственной санкции и являются такими санкциями по своей юридической сути.

Признание же такого факта позволяет ставить вопрос о применении норм статьи 250 ХК, в соответствии с которой административно-хозяйственные санкции применяются к субъектам хозяйствования на протяжении шести месяцев со дня выявления нарушения, но не позднее чем через один год со дня нарушения этим субъектом установленных законодательством правил осуществления хозяйственной деятельности, кроме случаев, предусмотренных законом.

Дело было за малым — убедить органы власти в необходимости придерживаться положений статьи 250 ХК. Авторы данной статьи с самого начала действия Кодекса в вопросах ответственности юридических лиц апеллировали к данной норме. И в некоторых случаях это сразу же давало эффект. Некоторые органы государственной власти признавали ограничение во времени привлечения юридических лиц к административно-хозяйственной ответственности. Например, Государственная инспекция по контролю за ценами в письме № 32/3–7/1256 от 14 июля 2004 года указала, что применение экономических санкций согласно требованиям статьи 14 Закона Украины «О ценах и ценообразовании» осуществляется органами государственного контроля за ценами со строгим соблюдением требований статей 240, 250 ХК. С учетом этого Хозяйственным судом Запорожской области по делу № 23/101 решением от 27 мая 2005 года, которое в дальнейшем не обжаловалось, было признано недействительным решение о применении экономических и финансовых санкций за нарушение финансовой дисциплины цен.

Аналогичного мнения придерживался и Фонд социальной защиты инвалидов, указывавший в письме № 07-405/1265-485/2 от 11 октября 2005 года, что пеня и штрафные санкции по Закону Украины «Об основах социальной защищенности инвалидов на Украине» являются административно-хозяйственными санкциями и их применение ограничивается сроками, установленными в статье 250 ХК. К сожалению, в новой редакции указанного Закона уже появилась норма, исключающая возможность применения к его нарушителям ограничений по статье 250 ХК, что, кстати, вполне соответствует содержанию данной статьи Кодекса.

В то же время в делах по спорам предприятий с отделениями Антимонопольного комитета Украины о применении штрафов за нарушения антимонопольного законодательства госорганы отказывались применять статью 250 ХК. Например, Запорожский апелляционный хозяйственный суд в постановлении от 21 сентября 2005 года по делу № 18/100 указал, что ссылку предприятия на статью 250 ХК коллегия судей считает не­обоснованной, поскольку ответственность субъектов хозяйствования за нарушения антимонопольного конкурентного законодательства предусмотрена специальной главой 28 ХК, которая не предусматривает ограничения сроков применения ответственности.

Позицию категорического неприятия положений статьи 250 ХК заняли налоговые органы, причем они не соглашались и не соглашаются с возможностью ограничений применения санкций не только по налогам, но и по всем другим санкциям, к применению которых они имеют прямое отношение. И если налоговиков можно поддержать в их позиции неучета годичного срока при применении штрафных санкций за нарушение налогового законодательства (известно, например, определение Высшего административного суда Украины (ВАСУ) от 23 ноября 2006 года, которым оставлено без изменений постановление Запорожского апелляционного хозяйственного суда от 26 августа 2005 года об отказе в иске к налоговому органу в связи с тем, что срок применения штрафных санкций за несвоевременную уплату налога определяется специальным Законом Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами», а не статьей 250 ХК), то их несогласие в случае применения штрафных санкций по Указу Президента по наличному обращению, по пене ВЭД, по Закону «О государственном регулировании производства и оборота спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий» и по Закону «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг» законодательно не обосновано. И это подтверждает наработанная за последнее время судебная практика.

Так, при рассмотрении дела № 2-5/2761-2006А Севастопольским апелляционным хозяйственным судом постановлением от 22 мая 2006 года оставлено без изменений решение Хозяйственного суда АРК от 2 марта 2006 года, которым налоговое уведомление-решение было признано недействительным на основании того, что санкции к субъекту хозяйствования за нарушения пункта 2.10 Положения о ведении кассовых операций в национальной валюте на Украине, утвержденного постановлением Правления НБУ № 72 от 19 февраля 2001 года, были применены по окончании срока, в рамках которого допускается применение санкций, то есть через 1,5—2,5 года после совершения правонарушения. Аналогичный подход продемонстрирован в постановлении ВАСУ от 7 декабря 2006 года по делу № 18/28. Данным постановлением ВАСУ подтвердил, что штрафы по Указу Президента являются административно-хозяйственными санкциями, и суд апелляционной инстанции ошибочно не применил при решении спора статью 250 ХК. В связи с этим жалоба предприятия была частично удовлетворена, было признано неправомерным налоговое уведомление-решение в части определения штрафа по нарушению, находящемуся за пределами срока привлечения к ответственности субъекта хозяйствования.

1 февраля 2007 года ВАСУ принято постановление по делу № 33/293-А по иску налогового органа к субъекту предпринимательской деятельности — физическому лицу о взыскании финансовых санкций за осуществление торговли алкогольными напитками и табачными изделиями без наличия соответствующих лицензий.

После двух выигранных инстанций налоговым органом, ВАСУ, отменив оба решения, отказал налоговикам в иске (заметим, что налоговики пытались взыскать санкции через суд, не дождавшись их добровольной уплаты субъектом предпринимательской деятельности). Основанием для отказа явилась статья 250 ХК. Как указал ВАСУ, принятое налоговым органом решение, которое стало основанием для подачи иска, было вынесено больше, чем через год после составления акта проверки с зарегистрированным в нем нарушением.

Аналогичные решения по применению статьи 250 ХК в случае применения штрафов по Закону Украины «О государственном регулировании производства и оборота спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий» приняты ВАСУ 1 марта 2007 года по делу № 18/59 и 15 марта 2007 года по делу № 2-10/9174-2004. При этом ВАСУ указал на несоблюдение налоговым органом шестимесячного срока с момента выявления нарушения (в первом деле ГНИ обратилась с иском через 8 месяцев после составления акта проверки, во втором — через 9).

Перекликается с указанным и постановление ВАСУ от 18 января 2007 года по делу № 27/186. В данном деле налоговый орган обратился в суд с иском о признании сделки недействительной и взыскании c ответчиков средств в доход государства. ВАСУ своим постановлением отменил решение суда первой инстанции и постановление суда апелляционной инстанции, указав в том числе, что санкции, предусмотренные статьей 208 ХК (взыскание в доход государства по признанному недействительным хозяйственному обязательству, не соответствующему требованиям закона или заведомо противоречащему интересам государства и общества), являются конфискационными, взыскиваются по решению суда в доход государства за нарушение правил осуществления хозяйственной деятельности, поэтому такие санкции являются не гражданско-правовыми, а административно-хозяйственны­ми. Такие санкции могут применяться лишь на протяжении сроков, установленных статьей 250 ХК. Налоговый орган, обратившись в суд с иском о взыскании, пропустил указанный срок. Данный факт в комплексе с другими, имеющимися в деле доказательствами, дал основание ВАСУ отказать налоговикам в иске.

Постановления ВАСУ от 12 октября 2006 года по делу № 10/255 и от 31 января 2007 года по делу № 5/181 касаются споров предприятий с налоговыми органами по вопросам начисления и взыскания налоговыми органами пени ВЭД. В постановлении от 31 января 2007 года ВАСУ указал, что пеня ВЭД подпадает под законодательное определение (статья 238 ХК) административно-хозяйственной санкции и является такой санкцией по своей юридической сути. В связи с этим суд применил статью 250 ХК, которую суды первой и апелляционной инстанций игнорировали, и, удовлетворив кассационную жалобу предприятия, признал недействительным налоговое уведомление-решение в полном объеме. При этом ВАСУ в постановлении указал на неправомерное применение судами предыдущих инстанций положений статьи 15 Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами». ВАСУ отметил, что нормы данного Закона и статьи 15, в частности, не могут быть применимы для регулирования порядка применения штрафных санкций и пени в сфере внешнеэкономической деятельности. Срок давности, установленный подпунктом 15.1.1 пункта 15.1 статьи 15 Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» не может быть применен также и потому, что сумма пени не является суммой налогового обязательства, и в данном случае отсутствует факт подачи налоговой декларации, соответственно нет предельного срока подачи декларации. А именно с этим моментом связан установленный подпунктом 15.1.1 срок давности.

Постановлением от 12 октября 2006 года ВАСУ отменил решения преды­дущих инстанций и принял новое решение, которым отказал налоговому органу в иске к предприятию о взыскании начисленной пени ВЭД. Мотивы, которыми руководствовался суд, такие же, как и указанные выше, за исключением одного момента. В данном случае, как и в вышеизложенном деле № 33/293-А, налоговый орган выступил истцом, а не ответчиком. То есть предприятие не захотело добровольно уплачивать начисленную ему налоговым органом пеню, и налоговикам пришлось обращаться в суд с иском о взыскании. И так же, как в деле № 33/293-А, ВАСУ отказал им. Суд указал в постановлении, что административно-хозяйственные санкции вообще и пеня ВЭД в частности являются конфискационными и их применение возможно в соответствии со статьей 41 Конституции Украины только по решению суда.

Однако при этом обращение контролирующего органа в суд с иском о взыскании сумм административно-хозяйственных санкций должно быть в рамках сроков, установленных статьей 250 ХК.

По нашему мнению, изложенные в данной статье судебные решения ясно свидетельствуют об окончании неправомерной практики бесконечного применения санкций к субъектам хозяйствования. Это подтверждается также постановлением от 13 февраля 2007 года Судебной палаты по административным делам Верховного Суда Украины по спору между предприятием и налоговым органом о применении штрафной санкции за нарушение Закона Украины «О применении регистраторов расчетных операций в сфере торговли, общественного питания и услуг».

Предприятием была подана жалоба в ВСУ со ссылкой на статью 250 ХК. Верховный Суд Украины, рассмотрев дело, отменил все решения, а дело направил на новое рассмотрение.

Основанием для отмены явилось то, что суды предыдущих инстанций не применили к спорным правоотношениям положения статьи 250 ХК. И только потому что суды предыдущих инстанций не установили, были ли соблюдены сроки, на протяжении которых к субъекту хозяйствования могут быть применены административно-хозяйственные санкции, дело не было решено Верховным Судом Украины окончательно.

БИЛЮШОВ Виктор — директор ­ЗАО «Запорожаудит-консульт», г. Запорожье,

ЩЕЛКИН Владимир — заместитель председателя Совета директоров ОАО «Мотор Сич», г. Запорожье