Недавно исполнился год проблеме обложения налогом на добавленную стоимость (НДС) лекарственных средств, которые ввозятся на Украину для использования в рамках клинических испытаний.

Эта проблема — хрестоматийный пример того, как безграмотность на стадии законотворчества в совокупности с неповоротливой работой государственной машины, настроенной на фискальный лад, сводит на нет позитивные законодательные инициативы вопреки всем стараниям бизнес-сообщества.

Как все начиналось

До 31 марта 2014 года действовал подпункт 197.1.27 Налогового кодекса (НК) Украины, предусматривающий освобождение от обложения НДС операций по поставке ­лекарственных средств, разрешенных к производству и применению на Украине и внесенных в Государственный реестр лекарственных средств (ГРЛС). В силу пункта 197.4 НК Украины это освобождение распространялось и на операции по их ввозу на таможенную территорию.

Однако следует учитывать, что, согласно законодательству, в определенных случаях разрешается ввозить на таможенную территорию Украины и/или поставлять на территории Украины лекарственные средства, не внесенные в ГРЛС. Один из таких случаев — проведение клинических испытаний. Операции с такими лекарствами облагались НДС по общей ставке — 20 %, поскольку НК Украины не определял иное.

1 апреля 2014 года вступил в силу Закон Украины «О предотвращении финансовой катастрофы и создании предпосылок к экономическому росту на Украине» от 27 марта 2014 года № 1166-VII, предусматривающий среди прочего обложение НДС операций по поставке лекарственных средств, внесенных в ГРЛС, по специальной ставке 7 % (подпункт «в» пункта 193.1 НК Украины). Эти законодательные изменения вызвали широкий резонанс в обществе, так как вследствие недочета законодателей к операциям по ввозу лекарственных средств на территорию Украины стала применяться общая ставка НДС 20 % (что было разъяснено в письме Министерства доходов и сборов Украины от 4 апреля 2014 года № 7860/7/99-99-19-05-01-17).

Уже 19 апреля вступил в силу Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины и некоторые другие законодательные акты Украины относительно устранения отдельных несогласованностей норм законодательства» от 10 апреля 2014 года № 1200-VII. Этот закон исправил недостаток предыдущего (было уточнено, что операции по ввозу лекарств облагаются НДС по ставке 7 %), а заодно определил, что семипроцентный НДС должен применяться также и к операциям поставки на таможенной территории Украины и ввозу на нее лекарств, разрешенных к применению в клинических испытаниях, разрешение на проведение которых предоставлено центральным органом исполнительной власти, обеспечивающим формирование государственной политики в сфере здравоохранения (Министерством здравоохранения Украины).

С этого момента и берет свое начало проблема, которая все еще остается нерешенной.

 

Терминологическая путаница

 

На Украине действует Порядок проведения клинических испытаний лекарственных средств и экспертизы материалов клинических испытаний, утвержденный приказом Минздрава Украины от 23 сентября 2009 года № 690 (Порядок № 690).

Согласно пунктам 1.4, 3.2 и 3.5 Порядка № 690, все клинические испытания проводятся на основании позитивного заключения экспертизы материалов относительно проведения клинического испытания, предоставленного ГП «Государственный экспертный центр Минздрава Украины» и утвержденного Минздравом Украины.

Основания ввоза на территорию Украины лекарственных средств, не внесенных в ГРЛС, установлены Порядком ввоза на территорию Украины незарегистрированных лекарственных средств, стандартных образцов, реагентов, утвержденным приказом Минздрава Украины от 26 апреля 2011 года № 237 (Порядок № 237).

Как следует из положений Порядка № 237, основанием для ввоза на Украину незарегистрированных лекарственных средств является уведомление — письмо Минздрава Украины, выданное на конкретную партию лекарств, в котором указывается в том числе и цель ввоза (в частности, «клинические испытания»).

Ни один нормативный акт не предусматривает выдачи такого документа, как «разрешение на проведение клинических испытаний» (а именно такая формулировка была применена в подпункте «в» пункта 193.1 НК Украины).

Однако фискальные органы очень бук­вально истолковали норму налогового законодательства. По мнению фискалов, основанием для применения ставки НДС 7 % при ввозе на Украину лекарственных средств для применения в клинических испытаниях является именно документ с названием «Разрешение Минздрава Украины» (пусть даже такого документа не существует), а реально существующие документы — позитивное заключение, утвержденное Минздравом Украины, и уведомление-письмо Минздрава Украины — для этой цели не подходят. Как следует из письма Министерства доходов и сборов Украины от 18 июня 2014 года № 14357/7/99-99-19-05-01-17, при отсутствии разрешения (то есть всегда) такие операции должны облагаться НДС по ставке 20 %.

Руководствуясь вышеупомянутым письмом, таможенники требовали декларировать лекарства для клинических испытаний по ставке НДС 20 %. Абзац 2 подпункта «в» пункта 193.1 НК Украины, предписывающий обложение таких операций по сниженной ставке, фактически оказался полностью недействующим.

Слово Фемиды

Лишь одна компания фармацевтического сектора Украины решилась отстаивать свое право на применение сниженной ставки НДС в судебном порядке. Эта компания обратилась за помощью к ЮК «Альянс Ратушняк и Партнеры», юристы которой подали за несколько месяцев семь административных исков о признании противоправными карточек-отказов в таможенном оформлении лекарств по ставке 7 % (общая переплата НДС в связи с применением неправильной ставки в рамках этих дел превышала 4 млн грн).

С учетом отсутствия судебной практики по таким делам и активного противодействия со стороны таможни решения судов первой инстанции оказались противоречивыми. Однако уже на стадии апелляции все споры разрешились в пользу истца. На сегодня Высший административный суд Украины завершил рассмотрение двух из семи дел, оба решения вынесены в пользу декларанта.

Важно отметить, что в материалах некоторых из дел фигурируют ответы Минздрава Украины на судебные запросы, из которых следует, что документ с названием «Разрешение» этот орган не выдает, а основанием для проведения клинических испытаний является именно позитивное заключение.

Несмотря на появление устоявшейся судебной практики, позиция таможенных органов оставалась неизменной — устаревшее письмо Миндоходов легко перевешивало многочисленные судебные решения, и попытки растаможить новые партии лекарств по ставке 7 % пресекались отказом, который вновь необходимо было обжаловать.

Долгожданная развязка

Формирование судебной практики в совокупности с давлением, которое оказывалось на власть фармацевтическим сообществом посредством многочисленных жалоб и обращений к государственным органам, возымело свое действие лишь в 2015 году.

К сожалению, было решено пойти сложным путем. Вместо того чтобы инициировать внесение изменений в пресловутый подпункт «в» пункта 193.1 НК Украины либо выдать краткое разъяснение, сводящееся к тому, что позитивное заключение — это и есть разрешение, упомянутое в Кодексе, был осуществлен целый комплекс действий на уровне внесения изменений в подзаконные нормативные акты и выдачи разъяснений.

Приказами Минздрава Украины от 18 декабря 2014 года № 966 и № 967 внесены изменения в Порядки № 237 и № 690, а именно: введен новый разрешительный документ — «Решение о проведении клинических исследований», которое будет выдаваться Минздравом Украины на основании позитивного заключения и служить основанием для ввоза лекарственных средств, предназначенных для клинических испытаний, на Украину (вместо уведомления-письма, которое в случае клинических исследований выдаваться не будет).

Что касается клинических испытаний, начатых до вступления в силу указанных изменений, то, как следует из письма Минздрава Украины от 9 апреля 2015 года № 18.01-04/2848/11296, основанием для их проведения является именно позитивное заключение.

Указанная позиция была спроецирована и в письмо Государственной фискальной службы (ГФС) Украины, разосланное таможням, которое пока еще не опубликовано в доступных общественности источниках.

Однако торжество фармацевтов было преждевременным. Попытка разрешить спорную ситуацию оказалась столь же несовершенной, как и норма законодательства, изначально спровоцировавшая данную ситуацию.

Проблема осталась

В мае 2015 года появилась информация о том, что таможенные органы по-прежнему отказываются осуществлять растаможивание лекарств, предназначенных для клинических испытаний, по ставке 7 % на основании позитивных заключений, утвержденных Минздравом Украины до вступления в силу законодательных изменений.

На этот раз причина заключалась в следующем: в большинстве случаев декларантом было не то юридическое лицо, на имя которого выдано позитивное заключение, утвержденное Минздравом Украины (спонсор клинических испытаний), а другие юридические лица, главным образом специализированные логистические компании, находящиеся с ними в договорных отношениях.

Если раньше по каждой партии лекарств на имя компании-импортера Минздравом Украины выписывалось уведомление-письмо, то теперь этот документ не выдается, а в самом позитивном заключении непосредственный импортер не указывается. Как следствие, у таможенников появилось новое оригинальное толкование многострадальной нормы законодательства.

Теперь фискалы рассматривают применение ставки НДС 7 % при ввозе лекарств на Украину в качестве преференции, которая дается лишь той компании, на имя которой выписано позитивное заключение. Если же импортером выступает другая компания, то такого права у нее нет, и уплате подлежит 20-процентный НДС, пусть даже декларант предоставит таможне неоспоримые доказательства того, что лекарства предназначены для клинических испытаний (начиная с контракта со спонсором испытаний, инвойса и маркировки на лекарствах и заканчивая приложением к позитивному заключению, в котором упомянута компания-импортер).

Правда, пока еще эта позиция не обличена в форму официального разъяснения, однако на местах неукоснительно применяется. Как результат — большая часть фармацевтов, проводящих клинические испытания, до сих пор и не могут воспользоваться семипроцентной ставкой НДС, которая досталась им «с барского плеча» законодателя более года назад. Сложно представить себе лучшую иллюстрацию модели взаимоотношений государства и бизнеса, которая сложилась сегодня на Украине, а заодно и лучший ответ на вопрос: «Почему к нам не спешат инвесторы?».

Интересно, что при всем этом эфемерный семипроцентный НДС попал в Справочник налоговых льгот, которые являются потерей доходов бюджета № 74/1 по состоянию на 1 апреля 2015 года, утвержденный ГФС Украины. Должно быть, это проявление специфического чувства юмора со стороны работников этого ведомства.

 

ЗАБУДСКИЙ Владимир — старший юрист ЮФ «Альянс Ратушняк и Партнеры», г. Киев