Верховний Суд (ВС) консолідував свою практику щодо передбаченого Податковим кодексом (ПК) України строку тривалістю 1095 днів. ВС вказав, що це не процесуальний строк, а строк давності. Тобто під час оскарження податкових повідомлень‑рішень платники податків повинні керуватися строками на звернення до суду, передбаченими саме Кодексом адміністративного судочинства (КАС) України.

Зокрема, це випливає з постанови судової палати з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів (податкова палата) Касаційного адміністративного суду у складі ВС від 27 січня 2022 року (оприлюднена 9 лютого 2022 року) у справі № 160/11673/20. У цій справі Касаційний адміністративний суд відступив від низки своїх висновків та роз’яснив судам, на що необхідно звертати увагу під час застосування новосформованої позиції.

Варто зауважити, що це не перший висновок податкової палати Касаційного адміністративного суду у складі ВС відносно необхідності застосування саме процесуальних строків, визначених КАС України, під час оскарження податкових повідомлень‑рішень у суді. Така позиція була сформована ще наприкінці 2020 року. Так, у постанові від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 вказана судова палата фактично виснувала, що строк для оскарження в судовому порядку податкових повідомлень‑рішень та інших рішень контролювальних органів про нарахування грошових зобов’язань за умови попереднього використання позивачем досудового порядку вирішення спору (застосування процедури адміністративного оскарження) становить 1 місяць. Цей строк відраховується з наступного дня після закінчення процедури адміністративного оскарження.

Також у цій постанові ВС вказав, що право ініціювати в судовому порядку спір щодо правомірності податкових повідомлень‑­рішень та/або інших рішень контролювального органу про нарахування грошового зобов’язання об’єктивно не може існувати протягом 1095 днів, оскільки така тривалість порушує принцип правової визначеності як один із основних елементів верховенства права та не забезпечує досягнення мети й завдань функціонування податкової системи.

Проте в рамках зазначеної справи ВС не зміг сформувати свого висновку щодо строку на оскарження в суді податкових повідомлень‑­рішень у випадках, коли платник податків не скористався процедурою адміністративного оскарження. Це було зроблено у справі № 160/11673/20.

Обставини справи

У вересні 2020 року гр‑н К. оскаржив у суді п’ять податкових повідомлень‑рішень Головного управління ДПС у Дніпропетровській області, прийнятих 15 лютого 2018 року. Посилаючись на їх протиправність, позивач просив суд їх скасувати.

Рішенням від 27 листопада 2020 року Дніпропетровський окружний адміністративний суд частково задовільнив позовні вимоги гр‑на К. та скасував одне з п’яти оскаржених повідомлень‑рішень.

Третій апеляційний адміністративний суд постановою від 8 липня 2021 року скасував рішення окружного адміністративного суду та позов залишив без розгляду на підставі пункту 8 частини 1 статті 240 КАС України.

Слід зауважити, що винесенню вказаної постанови передувала ухвала апеляційного суду від 2 червня 2021 року, в якій суд запропонував гр‑ну К. подати в суд заяву про поновлення строку звернення до суду з позовом, вказавши поважні підстави для його поновлення, та надав на це 10 днів із моменту отримання ухвали. В ухвалі суд послався на постанову ВС у справі № 500/2486/19 та вказав на відступ від правового висновку, що строк для звернення з позовом до суду, зокрема після використання процедури адміністративного оскарження, становить 1095 днів.

На виконання цієї ухвали позивач подав заяву про поновлення строку на звернення до суду з позовом. Також він зазначив, що не оскаржував спірні податкові повідомлення‑рішення в адміністративному порядку, у зв’язку із чим не порушував строк звернення до суду, а правова позиція, викладена ВС у постанові у справі № 500/2486/19, стосується випадків застосування процедури адміністративного оскарження.

Проте, як уже зазначалося, апеляційний суд залишив позов без розгляду.

Консолідація практики

У касаційній скарзі на постанову апеляційного суду гр‑н К. просив Касаційний адміністративний суд у складі ВС її скасувати і скерувати справу до цього суду для продовження розгляду. На обґрунтування скарги наводив доводи, аналогічні правовим висновкам ВС, викладеним у постановах від 11 жовтня 2019 року у справі № 640/20468/18 та від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19, про те, що застосування скорочених строків звернення до суду стосується випадків використання платником податків процедури адміністративного оскарження.

Зазначену справу було передано палаті з розгляду справ щодо податків, зборів та інших обов’язкових платежів Касаційного адміністративного суду у складі ВС, яка дійшла висновку про необхідність задоволення касаційної скарги.

ВС погодився з доводами скаржника, що в постанові у справі № 500/2486/19 висновок безпосередньо стосувався ситуації звернення до суду з позовом про скасування податкових повідомлень‑рішень після проведення процедури адміністративного оскарження. Водночас у постанові більш широко було викладено новий підхід до тлумачення пунктів 56.18 статті 56 і 102.1 статті 102 ПК України як норм, які не визначають процесуального строку звернення до суду в податкових правовідносинах, що мало бути враховано в подальшому правозастосуванні під час вирішення аналогічних питань. Також ВС вказав, що в цій справі в суду не було можливості сформувати новий висновок щодо строку звернення в разі оскарження податкових повідомлень‑рішень без попереднього оскарження в адміністративному порядку.

Тож податкова палата Касаційного адміністративного суду у складі ВС сформувала новий висновок, що строк звернення до суду з позовом про скасування податкового повідомлення‑рішення у випадку, якщо не використовувалася процедура адміністративного оскарження, визначається частиною 2 статті 122 КАС України і становить 6 місяців. Строк обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

На переконання ВС, такий висновок не суперечить пункту 56.18 статті 56 ПК України, який закріплює право на звернення до суду з позовом у будь‑який момент після отримання такого рішення, але під час реалізації цього права має враховуватися строк давності.

Водночас ВС відступив від свого висновку, викладеного в постановах від 3 квітня 2018 року у справі № 826/5325/17, від 23 травня 2018 року у справі № 803/728/17 та від 18 червня 2018 року у справі № 805/1146/17‑а.

Слід зважати

Водночас судова палата Касаційного адміністративного суду у складі ВС зауважила, що в постанові у справі № 500/2486/19 вона також звертала увагу судів, що під час вирішення питань стосовно дотримання строків звернення до суду необхідно зважати на те, коли саме платником податків був поданий позов. А також акцентувала на тому, що зміна сталої судової практики в бік тлумачення норм права щодо застосування коротших строків звернення до суду може розглядатися як поважна причина під час вирішення питання щодо поновлення строків звернення до суду в податкових правовідносинах, які виникли та набули характеру спірних до зміни такої судової практики.

Оскільки у справі № 160/11673/20 позов гр‑ном К. було подано до зміни судової практики, а також зважаючи на те, що суд першої інстанції фізично не міг застосувати нову практику, бо офіційне оприлюднення постанови від 26 листопада 2020 року у справі № 500/2486/19 відбулося лише 10 грудня 2020 року, ВС визнав обґрунтованими доводи касаційної скарги. Постанову апеляційного суду скасовано, а справу скеровано для продовження апеляційного розгляду.

Також ВС вчергове наголосив, що суди не повинні допускати скасування судових рішень із мотивів пропуску строку звернення до суду, ухвалених відповідно до усталеної на той час судової практики, лише на тій підставі, що станом на час ухвалення судового рішення змінилось тлумачення ВС відповідної норми права з цього питання.

Нові строки оскарження

Підсумовуючи, варто зазначити, що з урахуванням висновків, викладених у постановах від 26 листопада 2020 у справі № 500/2486/19 та від 27 січня 2022 року у справі № 160/11673/20, для оскарження в суді податкових повідомлень‑рішень платники податків мають керуватися такими строками:

— 1 місяць у разі застосування процедури адміністративного оскарження, який відраховується з наступного дня після її закінчення;

— 6 місяців, якщо процедура адміністративного оскарження не використовувалася. Строк обчислюється з дня, коли особа дізналася або повинна була дізнатися про порушення своїх прав, свобод чи інтересів.

Також варто нагадати й висновки ВС щодо строків на судове оскарження вимоги фіскального органу про сплату ЄСВ:

— 3 місяці в разі використання процедури адміністративного оскарження. Він відраховується з дня отримання платником рішення (постанова ВС від 25 лютого 2021 року у справі № 580/3469/19);

— 6 місяців, якщо процедура адміністративного оскарження не використовувалась (постанова ВС від 5 березня 2021 року у справі № 640/9172/20).

Анатолій ГВОЗДЕЦЬКИЙ «Юридична практика»