Вопросы налогообложения адвокатской деятельности, в частности, касающиеся статуса адвоката как налогоплательщика и структуры затрат, направленных на уменьшение дохода с целью уменьшения налогообложения, особенно актуальны в последнее время. Высшая квалификационная комиссия адвокатуры (ВККА) в решении от 18 марта 2011 года № VI/4-97 предложила разъяснение по этому поводу. С ее позицией не согласилась Государственная налоговая служба (ГНС) Украины, которая в своих обобщающих налоговых консультациях от 18 марта 2011 года и от 15 октября 2011 года значительно урезала список расходов, установленный ВККА. Этот перечень был ограничен расходами на арендную плату за пользование помещением, которое является рабочим местом адвоката, изготовление печатей и штампов, а также их замену, участие в мероприятиях по повышению профессионального уровня, организованных Министерством юстиции Украины (Минюст), оплату труда наемных работников по трудовым соглашениям и уплату единого социального взноса, в том числе в фонд оплаты труда.

Адвокатские расходы

Список расходов, определенный ГНС Украины, не отображал реальные, жизненно необходимые затраты адвокатов, например, расходы на связь. Кроме того, прослеживалось двойное налогообложение: поставщик соответствующей услуги облагает налогами полученный от адвоката доход, при том что сам адвокат тоже облагает налогами сумму, полученную от клиента в качестве компенсации расходов на связь. Фактически все эти налоги перекладываются на плечи клиента, делая адвокатскую защиту недоступной для тех, кто действительно в ней нуждается.

Проблема была озвучена на страницах газеты «Юридическая практика», ею заинтересовалась Ассоциация плательщиков налогов Украины, в связи с чем этот вопрос был рассмотрен ГНС Украины, что нашло отражение в письме от 3 апреля 2012 года № 9779/7/17-1217. Список расходов был расширен, а также изложено видение налоговой службой порядка организации работы адвокатов и финансовых расчетов с клиентами. В частности, ГНС Украины строит порядок налогообложения на принципах осуществления адвокатской деятельности, определенных законодательством и Правилами адвокатской этики, одобренными Высшей квалификационной комиссией адвокатуры при Кабинете Министров Украины 1 октября 1999 года, протокол от 1-2 октября 1999 года № 6/VI (Правила). Так, с целью учета в процессе исчисления налога предполагается разделение доходов адвоката на собственно гонорар и средства, которые платит клиент по договору для покрытия фактических расходов адвоката, связанных с исполнением поручения, если такое обязательство возложено на клиента договором. Договор может обязывать клиента компенсировать расходы адвоката на оплату работы специалистов, чьи заключения запрашиваются адвокатом, транспортные расходы, оплату печатных, копировальных и других технических работ, перевода и нотариального удостоверения документов, телефонных разговоров и другие расходы, прямо связанные с выполнением поручения клиента и конкретизированные им.

Согласно указанному письму ГНС Украины, расходы адвокатов, уменьшающие его налогооблагаемый доход, являются расходами, непосредственно связанными с осуществлением профессиональной адвокатской деятельности, виды и размеры которых определены договором с клиентом. Такие расходы принимаются контролирующим органом при условии их надлежащего документального оформления.

Плательщик зарегистрирован

Процесс налогообложения тесно связан с регистрацией адвоката в качестве плательщика налогов. Согласно абзацу 2 пункта 178.3 статьи 178 Налогового кодекса (НК) Украины, в случае неполучения справки о взятии на учет лицом, осуществляющим независимую профессиональную деятельность, объектом налогообложения являются доходы, полученные от такой деятельности без учета расходов. Таким образом, если адвокат не зарегистрирован как плательщик налогов, то вопрос о расходах неактуален: облагаться налогом на доходы физических лиц будет весь доход без учета каких-либо расходов.

Здесь важно обратить внимание на позицию ГНС Украины в обобщающей налоговой консультации по некоторым вопросам налогообложения физических лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность (частных нотариусов, адвокатов), утвержденную приказом ГНС Украины от 24 декабря 2012 года № 1185, где прозвучала мысль о том, что адвокат может осуществлять свою деятельность в качестве плательщика налогов:

— как самозанятое лицо, ведущее независимую профессиональную деятельность. Методика налогообложения определена статьей 178 НК Украины, которая, в частности, не предусматривает возможности упрощенной системы налогообложения для таких плательщиков;

— как физическое лицо — предприниматель (ФЛП) с налогообложением по правилам статьи 177 НК Украины. Трактовать адвокатскую деяльность как предпринимательскую несколько нелогично, однако Закон Украины «Об адвокатуре и адвокатской деятельности» от 5 июля 2012 года № 5076 не ограничивает возможность ведения адвокатом предпринимательской деятельности. Поэтому можно принять тот факт, что с целью налогообложения, если адвокат уже зарегистрирован как физическое лицо — предприниматель, он может в рамках этого ФЛП вести адвокатскую деятельность, которая будет облагаться налогом по правилам, установленным для предпринимателя. То есть предполагается и упрощенная система налогообложения. Такая же идея изложена в приказе Министерства финансов Украины «Об утверждении Порядка учета плательщиков налогов и сборов» от 9 декабря 2011 года № 1588, который запрещает регистрацию адвокатов — самозанятых лиц, осуществляющих независимую профессиональную деятельность, если они уже зарегистрированы как самозанятые лица — предприниматели.

Таким образом, физические лица, осуществляющие независимую профессиональную деятельность, могут зарегистрироваться в качестве ФЛП при отсутствии ограничений на занятие предпринимательской деятельностью, установленных законом. Если физическое лицо зарегистрировано как предприниматель и при этом осуществляет независимую профессиональную деятельность, такое лицо состоит на учете в органах государственной налоговой службы как ФЛП и имеет возможность использовать упрощенную систему налогообложения. Как известно, после получения свидетельства о праве на занятие адвокатской деятельностью, согласно пункту 178.1 статьи 178 НК Украины, адвокат в течение десяти календарных дней со дня получения удостоверения регистрируется по месту жительства как плательщик налогов, в частности — как самозанятое лицо, осуществляющее независимую профессиональную деятельность. Данные о лицах, получивших свидетельство о праве заниматься адвокатской деятельностью, размещаются в Едином реестре адвокатов Украины, информация из которого поступает в налоговые органы. Соответственно, поднимается вопрос о регистрации адвоката как налогоплательщика.

Если адвокат вступил в трудовые отношения, например, работает в составе адвокатского объединения, он лишается статуса самозанятого лица и не подлежит учету в налоговых органах как налогоплательщик.

ГНС Украины по-прежнему не принимает в уменьшение налогооблагаемого дохода многие из расходов адвокатов, на необходимости которых настаивает ВККА. Исходя из понятия «гонорар», определенного статьей 30 Закона Украины «Об адвокатуре и адвокатской деятельности», может сложиться впечатление, что при условии наличия всех надлежаще оформленных документов, подтверждающих расходы адвоката, предусмотренные в договоре с клиентом, а также согласованные дополнительные расходы, однозначно связанные с ведением адвокатской деятельности, чистый доход, подлежащий налогообложению, будет равен гонорару. Это не так: из гонорара будут вычтены расходы на ежедневную хозяйственную деятельность адвоката без привязки их к конкретному клиенту.

ДУБИНА Наталья — руководитель налогового департамента АО Aver Lex, г. Киев,

СИНЦОВ Антон — заместитель руководителя судебного департамента АО Aver Lex, г. Киев