Весной прошлого года вступили в силу положения, внесенные в Налоговый кодекс (НК) Украины (Закон Украины «О внесении изменений в Налоговый кодекс Украины относительно улучшения инвестиционного климата в Украине»), которыми изменен порядок предоставления налоговых консультаций.

В частности, помимо индивидуальных налоговых консультаций (ИНК), предоставленных Государственной фискальной службой, у Министерства финансов Украины появилась функция утверждения обобщающих налоговых консультаций (ОНК).

Порядок предоставления ОНК был утвержден Минфином в сентябре 2017 года, и, как сообщалось, новая функция должна предоставить действенный механизм, позволяющий сократить количество споров между налогоплательщиками и налоговыми органами. Примечательно, что профильное министерство достаточно часто упоминало о неоднозначности налогового законодательства.

Напомним: в соответствии с Порядком обобщающие налоговые консультации предоставляются по результатам периодического обобщения индивидуальных налоговых консультаций контролирующих органов, а также при наличии обстоятельств, свидетельствующих о неоднозначности отдельных норм налогового и иного законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы.

Отметим, что у налогоплательщика есть возможность обжаловать ОНК в судебном порядке, и в данном случае налогоплательщику следует помнить: обжалуется непосредственно приказ Минфина об утверждении обобщающей налоговой консультации.

За весь период действия новой функции, а это меньше года, министерством были изданы ОНК, касающиеся различных аспектов налогообложения банковского сектора, платы за землю и налога на добавленную стоимость.

Последний вопрос был раскрыт в четырех ОНК, утвержденных приказом Минфина 3 августа с.г. Речь в них идет об особенностях налогообложения НДС отрицательной разницы между ценой приобретения (обычной ценой) товара и ценой реализации такого товара на экспорт. Следующие ОНК касаются аспектов документального подтверждения уничтожения или разрушения основных производственных или непроизводственных средств, налогообложения НДС операций по получению постоянным представительством нерезидента финансирования от главной компании — нерезидента. И в последней, четвертой, консультации говорится о налогообложении НДС операций банков и других финансовых учреждений по передаче в финансовый лизинг имущества, приобретенного ими в собственность в результате обращения взыскания на такое имущество.

Отрицать разницу

В первой ОНК относительно особенностей налогообложения НДС отрицательной разницы между ценой приобретения (обычной ценой) товара и ценой реализации такого товара на экспорт, обращается внимание, что база налогообложения операций по поставке товаров/услуг не может быть ниже цены приобретения таких товаров/услуг, база налогообложения операций по поставке самостоятельно изготовленных товаров/услуг также не может быть ниже обычных цен, а база налогообложения операций по поставке необоротных активов не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным бухгалтерского учета, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществляются такие операции (в случае отсутствия учета необоротных активов — исходя из обычной цены).

Кроме того, разъяснено, что под поставкой товаров понимается любая передача права на распоряжение товарами как собственника, в том числе продажа, обмен или дарение, а также поставка товаров по решению суда.

Ключевой вывод ОНК следующий: в случае осуществления операции по экспорту товара по цене ниже цены приобретения (обычной цены) такого товара нулевая ставка применяется к данной операции в целом при условии подтверждения факта вывоза товаров в соответствующем таможенном режиме надлежащим образом оформленной таможенной декларацией.

Обратить взыскание

В ОНК относительно налогообложения НДС операций банков и иных финансовых учреждений по передаче в финансовый лизинг имущества, приобретенного ими в собственность вследствие обращения взыскания на такое имущество, разъяснено, что под такими операциями следует подразумевать операции по поставке товаров.

Определены различные режимы налогообложения при передаче такого имущества в финансовый лизинг. В частности, банки и финансовые учреждения применяют режим освобождения от налогообложения НДС на основании абзаца 2 пункта 197.12 статьи 197 НК Украины в части стоимости имущества, по которой такое имущество было приобретено в собственность в счет погашения обязательств по договору кредита (займа). Начисляются налоговые обязательства, исходя из базы налогообложения, определенной в соответствии с пунктом 189.1 статьи 189 НК Украины, в случае если при приобретении банком такого имущества суммы НДС были включены в состав налогового кредита. Также начисление налоговых обязательств происходит, исходя из базы налогообложения, определенной как положительная разница между ценой поставки и ценой приобретения такого имущества с учетом требований, определенных пунктом 189.15 статьи 189 НК Украины.

Подтвердить уничтожение

«Не являются поставкой товаров случаи, когда основные производственные средства или непроизводственные средства ликвидируются в связи с их уничтожением или разрушением вследствие действия обстоятельств непреодолимой силы, а также в других случаях, когда такая ликвидация осуществляется без согласия налогоплательщика, в том числе в случае кражи необоротных активов, или когда налогоплательщик предоставляет контролирующему органу соответствующий документ об уничтожении, разборке или преобразовании необоротных активов другим способом, в результате чего необратимый актив не может использоваться по первичному назначению», — говорится в ОНК относительно документального подтверждения уничтожения или разрушения основных производственных или непроизводственных средств.

В консультации также приведен перечень документов, которые для целей налогообложения НДС могут подтвердить вышеуказанный факт. В частности, к ним относятся сертификат Торгово-промышленной палаты Украины, подтверждающий факт наступления обстоятельств непреодолимой силы; акт, удостоверяющий факт пожара, составленный в соответствии с законодательством и подписанный комиссией, в состав которой входят не менее трех человек, в том числе представитель территориального органа Государственной службы по чрезвычайным ситуациям Украины, представитель администрации (собственник) объекта, потерпевший; извлечение из Единого реестра досудебных расследований, удостоверяющее факт регистрации сведений об уголовном правонарушении, полученное в порядке, установленном Уголовным процессуальным кодексом Украины, в случае хищения основных средств и пр. ОНК не содержит исчерпывающего перечня документов.

При этом разъяснено, что соответствующие документы налогоплательщик может подать в налоговый орган как по собственной инициативе, так и на основании запроса контролирующего органа.

Финансы для ПП

Последняя обобщающая налоговая консультация дает ответы на два вопроса: облагается ли НДС сумма финансирования, перечисляемая главной компанией — нерезидентом, в пользу ее постоянного представительства (ПП) в Украине, и должна ли сумма финансирования, получаемая ПП в Украине, учитываться в общем объеме операций для целей обязательной регистрации такого постоянного представительства плательщиком налога на добавленную стоимость?

По первому вопросу, ссылаясь на нормы Налогового кодекса, Минфин разъяснил, что финансирование расходов ПП нерезидента в Украине не может считаться компенсацией стоимости товаров (услуг) в связи с тем, что операции между главной компанией и таким представительством не могут считаться операциями по поставке товаров либо оказанию услуг.

Более того, поскольку средства, поступающие на счет ПП нерезидента в Украине от главной компании — нерезидента, не являются компенсацией стоимости товаров (услуг), поставляемых (оказываемых) таким представительством, в связи с отсутствием объекта налогообложения НДС при получении таких средств ПП нерезидента в Украине не устанавливаются налоговые обязательства по налогу на добавленную стоимость.

Ответ на второй вопрос следующий: средства, поступающие от главной компании — нерезидента на счет постоянного представительства нерезидента в Украине, не являются компенсацией стоимости товаров (услуг), поставляемых (оказываемых) таким представительством, соответственно, при получении таких средств представительство не учитывает их в общем объеме операций для целей обязательной регистрации ПП плательщиком НДС.

Как уже отмечалось ранее, утверждение Министерством финансов Украины обобщающих налоговых консультаций — достаточно новая функция. Напомним, что у налогоплательщиков еще есть возможность получения индивидуальных налоговых консультаций, но, как показывает практика, не всегда в них предоставляется полная информация и даются ответы на поставленные субъектом хозяйствования вопросы. Это, как правило, приводит к обжалованию ИНК, поскольку консультации являются актом индивидуального действия. В то же время индивидуальные налоговые консультации, хоть и носят индивидуальный характер, являются полезным инструментом для бизнеса в целом.

В свою очередь профильное министерство утверждает, что ОНК — это инструмент, позволяющий устранить возможность неоднозначного толкования отдельных норм налогового законодательства. Тем не менее налогоплательщик вправе обжаловать приказ об утверждении ОНК, и Минфин обязан на протяжении 30 календарных дней со дня вступления в силу решения суда об отмене приказа с учетом выводов суда опубликовать новую обобщающую консультацию. Поскольку это новая опция, судебная практика по такой категории дел еще не сформировалась, во всяком случае каких-либо новых консультаций на основании судебных решений Минфин еще не утверждал.