Вопрос об уплате сборов на обязательное пенсионное страхование юридическими лицами — плательщиками единого налога поднимался многократно и налогоплательщиками, и Госкомпредпринимательства, и Пенсионным фондом Украины (ПФУ), и Государственной налоговой администра­цией Украины (ГНАУ), которая открестилась от всего, что касается пенсионных дел — мол, страховые взносы это не налоги, пусть ПФУ ими и занимается (сов­местное письмо ГНАУ и ПФУ от 6 апреля 2004 года № 3329/04/6192/7/24-1117). Несмотря на поддержку Госкомпредпринимательства (начисления на зарплату «единщики» в ПФУ платить не должны — такая позиция высказывалась в письме Госкомпредпринимательства от 14 июня 2004 года № 3953), максимум, которого удалось добиться налогоплательщикам, — это признание ПФУ права «единщиков» засчитывать 42 % единого налога, перечисляемые в ПФУ, «автоматом» в счет уплачиваемых ими страховых взносов (письмо ПФУ от 19 марта 2004 года № 2654/04). ПФУ оказался верен своим обещаниям (не имеющим статуса нормативного акта и предоставляющим Фонду законное право в любой момент от них отказаться!) — на практике эти зачеты действительно работают, в чем я лично как сотрудник предприятия — плательщика единого налога убедился! Надо сказать, что большинство «единщиков» укладываются в эти 42 %.

Предпринимательские союзы и Гос­компредпринимательства сначала пошумели по поводу двойного налогообложения «юридических лиц — упрощенцев», но так, скорее, для порядка, чтобы показать властям, что мы — налогоплательщики — все еще есть и даже можем постоять за свои права, но на этом все и закончилось. Последнее слово, как обычно, осталось за ПФУ. В последнем по хронологии документе (письмо от 9 октября 2004 года № 9380/04) он недвусмысленно ответил всем сомневающимся: 32 % «единщики» платить в ПФУ все равно должны.

Если последнее слово осталось за Фондом, то точку в этом деле поставил хозяйственный суд. Донецкий апелляционный хозяйственный суд своим постановлением от 14 июля 2004 года, основываясь на достаточно спорном, по моему мнению, утверждении о том, что «сбор на обще­обязательное государственное пенсионное страхование» и «страховые взносы» — это разные «понятия», оставил в силе решение суда первой инстанции, резолютивная часть которого хотя в постановлении и не изложена, но вполне очевидна: юридические лица — плательщики единого налога страховые взносы, начисляемые на суммы оплаты труда застрахованным лицам, уплачивать обязаны.

Я не претендую на право судить судей, но высказать свою точку зрения по данному вопросу считаю не только правом, но гражданским долгом добропорядочного гражданина своего государства и специалиста в сфере налогообложения.

Оставим в стороне вопросы количества рабочих мест, созданных за счет плательщиков единого налога, суммы дохода бюджета и Пенсионного фонда, получаемые от осуществляемых ими платежей, расчеты величины «теневой» зарплаты, основной причиной которой являются именно страховые взносы в ПФУ, — это сфера экономистов, и обратимся к вопросу законности взимания этих платежей.

Когда-то, пытаясь разобраться в азах права, я с удивлением заметил, что одна «юридическая задача» имеет, как правило, несколько вариантов ответа (все зависит от того, какими юридическими постулатами руководствоваться). Тогда я обратился к известному специалисту в области гражданского права профессору Виктору Жукову (в ученых кругах его авторитет непререкаем), который поучал меня такими словами: «Танцевать всегда нужно от печки… Нужно определиться в основах: каким законодательством мы руководствуемся, какой способ преодоления коллизий и толкования норм права (а их существует несколько) мы избираем, — и только после этого приступать к работе, иначе наша «юридическая задача» получится со множеством ответов».

Воспользуемся этим советом и обратимся к началу начал — к законодательству, которым регулируется данная сфера деятельности. Здесь вопросов вроде бы возникнуть не должно — это Основы законодательства Украины об общеобязательном государственном социаль­ном страховании от 14 января 1998 года № 16/98-ВР (Основы законодательства о социальном страховании), Закон Украины «О системе налогообложения» от 25 июня 1991 года (Закон о системе налогообложения), Закон Украины «Об обще­обязательном государственном пенсионном страховании» от 9 июля 2003 года (Закон о пенсионном страховании), Указ Президента Украины «Об упрощен­ной системе налогообложения, учета и отчетности субъектов малого предпринимательства» № 727/98 от 3 июля 1998 года (Указ об упрощенной системе налого­обложения).

Если говорить о толковании норм права, то его результатом должна стать определенность («да» или «нет»), а не двусмысленность в выводах толкователя, вне зависимости от применяемого способа толкования законодательства по объему (их существует три: буквальное, распространительное, ограничительное). Задачей толкователя является соотношение буквального текста и действительного содержания правовой нормы (то есть «духа закона»), а не подчинение одного другому (как это, к сожалению, часто делается украинскими правоприменителями — дух закона подчиняется его букве). Далее определимся, какой способ толкования норм права мы избираем (в данном случае налицо коллизия, поэтому без толкования не обойтись). Воспользуемся системным толкованием, которое традиционно считается наиболее справедливым: «Все нормы нуждаются в системном толковании, особенно нормы отсылочные и бланкетные, которые построены так, что могут рассматриваться только в единстве с нормами, к которым сделана отсылка». (Скакун О. Теория государства и права. — Х.: Консум, 2000, — С. 440.)

Согласно статье 14 Закона о пенсионном страховании, страхователи обязаны уплачивать страховые взносы в порядке, предусмотренном статьями 18 и 19 Закона. В соответствии с пунктами 3 и 4 статьи 18 Закона страховые взносы являются «целевым общеобязательным платежом, не включаются в состав налогов, других обязательных платежей, составляющих систему налогообложения, на эти взносы не распространяется налоговое законодательство».

В соответствии с Конституцией Украины принят, действует и имеет силу закона Указ об упрощенной системе налого­обложения. Тот факт, что его нормы, регулирующие уплату сбора на обязательное государственное пенсионное страхование, являются специальными по отношению к нормам Закона о пенсионном страховании, в доказывании не нуждается.

Итак, в соответствии с пунктом 6 Указа об упрощенной системе налого­обложения субъект малого предпринимательства — плательщик единого налога не является плательщиком таких видов налогов и сборов (обязательных платежей), как:

— сбор на обязательное социальное страхование;

— сбор на обязательное государственное пенсионное страхование.

Теперь докажем, что действие выше­указанных норм пункта 6 Указа Президента распространяется на страховые взносы.

Во-первых, как это значится в преамбуле Закона о пенсионном страховании, он разработан в соответствии с Основами законодательства о социальном страховании. В соответствии со статьей 4 Основ законодательства о социальном страховании одним из видов общеобязательного государственного социального страхования является пенсионное страхование. Установим системную связь правовых норм: пенсионное страхование (страховой взнос на пенсионное страхование, Закон о пенсионном страховании), обще­обязательное государственное социальное страхование (Основы законодательства о социальном страховании), сбор на обязательное социальное страхование (Указ об упрощенной системе налогообложения).

Итак, страховой взнос на пенсионное страхование является видом сбора на обязательное социальное страхование, который исключается из числа обязательных платежей, уплачиваемых плательщиком единого налога.

Во-вторых, как указано в статье 1 Закона о пенсионном страховании: «страховые взносы – … средства, уплаченные на общеобязательное государственное пенсионное страхование в соответствии с этим Законом». Установим системную связь правовых норм: средства, уплаченные на общеобязательное государственное пенсионное страхование (Закон о пенсионном страховании), сбор на обязательное государственное пенсионное страхование (Указ об упрощенной системе налогообложения).

Итак, понятия «средства, уплаченные на общеобязательное государственное пенсионное страхование» и «сбор на обязательное государственное пенсионное страхование» (исключен из числа обязательных платежей, уплачиваемых плательщиком единого налога) имеют одинаковый смысл (действительное содержание нормы права), в то время как буквальный текст понятий действительно несколько разнится.

Не следует забывать и о существовании подпункта 4.4.1 Закона Украины «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами» от 21 декабря 2000 года (Закон), в соответствии с которым при наличии коллизий решение принимается в пользу налогоплательщика. Предвидя возможные возражения оппонентов о нераспространении действия данного Закона на уплату страховых взносов (пункты 3 и 4 статьи 18 Закона о пенсионном страховании), отвечу: пункт 4.4.1 не имеет никакого отношения ни к системе общеобязательного государственного пенсионного страхования вообще, ни к страховым взносам в частности — он регулирует порядок преодоления коллизий и принятия решений в спорах с участием налогоплательщиков (в соответствии с пунктом 1.1 Закона «налогоплательщики — юридические лица, их филиалы, отделения, другие обособленные подразделения, не имеющие статуса юридического лица, а также физические лица, имеющие статус субъектов предпринимательской деятельности или не имеющие такого статуса, на которых в соответствии с законами возлагается обязанность удерживать и/или уплачивать налоги и сборы (обязательные платежи), пеню и штрафные санкции». Не требует доказательств и тот факт, что к налогоплательщикам принадлежат и все плательщики страховых взносов в ПФУ!

Итак, мы остаемся при своем мнении: юридических лиц — плательщиков единого налога действующее законодательство Украины не обязывает платить страховые взносы на общеобязательное государственное пенсионное страхование!!!