Генеральный партнер 2020 года

Издательство ЮРИДИЧЕСКАЯ ПРАКТИКА
Главная » Юридическая практика 12-13 (1161-1162) » Cельхозпредприятия не в праве включать в налоговый кредит НДС по операциям по получению транспортно-экспедиционных услуг

Cельхозпредприятия не в праве включать в налоговый кредит НДС по операциям по получению транспортно-экспедиционных услуг

Сделав системный анализ положений подпункта 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 Налогового кодекса Украины, коллегия судей отмечает, что указанная норма предусматривает исчерпывающий перечень производственных факторов, за счет которых формируется налоговый кредит, среди них отсутствуют услуги по транспортно-экспедиторскому обслуживанию при реализации сельскохозяйственной продукции. Такие услуги также являются расходами на сбыт, а потому не относятся к производственным факторам по предоставлению услуг, сопутствующих поставке сельскохозяйственного товара, который выращивается непосредственно плательщиком налога

12 марта 2020 года Верховный Суд в составе коллегии судей Кассационного административного суда, рассмотрев в порядке письменного производства кассационную жалобу Главного управления ГФС в Сумской области (ГУ ГФС в Сумской области) на постановление Сумского окружного административного суда от 9 марта 2016 года и определение Харьковского апелляционного административного суда от 23 мая 2016 года по делу по иску общества с ограниченной ответственностью «Б» (ООО «Б») к ГУ ГФС в Сумской области о признании противоправными и отмене налоговых уведомлений-решений, установил следующее.

В феврале 2016 года ООО «Б» обратилось в суд с иском к ГУ ГФС в Сумской области (контролирующий орган), в котором просило признать противоправными и отменить налоговые уведомления-решения от 3 февраля 2016 года № *, № **.

В обоснование иска ООО «Б» отметило, что контролирующий орган пришел к ошибочному выводу о неправомерном включении истцом в состав суммы налога на добавленную стоимость стоимости услуг по отгрузке продукции, маневровых работ тепловоза, взвешивания, подачи и возврата вагонов от ООО «Д» и транспортно-экспедиционных услуг от ООО «М», ООО «К», ООО «Т», связанных с реализацией продукции на экспорт и по территории Украины.

Сумской окружной административный суд постановлением от 9 марта 2016 года, оставленным без изменений определением Харьковского апелляционного административного суда от 23 мая 2016 года, требования административного иска ООО «Б» удовлетворил.

Не согласившись с решениями судов предыдущих инстанций, ГУ ГФС в Сумской области обратилось в Высший административный суд Украины с кассационной жалобой, в которой, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просило их отменить и принять новое решение, которым отказать в удовлетворении административного иска ООО «Б» в полном объеме. В частности, жалобщик отметил, что судами предыдущих инстанций неправильно применены положения подпункта 209.15.1 пункта 209.1 статьи 209 Налогового кодекса (НК) Украины, в связи с чем суды пришли к ошибочному выводу о правомерности включения истцом в состав налогового кредита сумм налога на добавленную стоимость стоимости услуг по отгрузке продукции, маневровых работ тепловоза, взвешивания, подачи и возврата вагонов и транспортно-экспедиционных услуг.

Определением Высшего административного суда Украины от 20 октября 2016 года открыто кассационное производство по кассационной жалобе контролирующего органа.

ООО «Б» не воспользовалось своим правом подать возражение/отзыв на кассационную жалобу, что не препятствует рассмотрению дела.

23 февраля 2018 года дело в порядке, предусмотренном подпунктом 4 пункта 1 раздела VII «Переходные положения» Кодекса административного судопроизводства (КАС) Украины (в редакции, действующей с 15 декабря 2017 года) передано в Верховный Суд.

В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 раздела VII «Переходные положения» КАС Украины кассационные жалобы (представления) на судебные решения по административным делам, которые поданы и рассмотрение которых не завершено до вступления в силу этой редакции кодекса, передаются в Кассационный административный суд и рассматриваются с начала по правилам, действующим после вступления в силу этой редакции кодекса.

Заслушав судью-докладчика, рассмотрев и обсудив доводы кассационной жалобы, проверив правильность применения судами предыдущих инстанций норм материального и процессуального права, коллегия судей пришла к выводу, что кассационную жалобу ГУ ГФС в Сумской области следует удовлетворить.

Согласно статье 159 КАС Украины (в редакции, действовавшей до 15 декабря 2017 года), которая корреспондируется с положениями статьи 242 КАС Украины (в редакции, действующей с 15 декабря 2017 года), решение суда должно основываться на принципах верховенства права, быть законным и обоснованным. Законным является решение, принятое судом в соответствии с нормами материального права при соблюдении норм процессуального права. Обоснованным является решение, принятое судом на основании полно и всесторонне выясненных обстоятельств по административному делу, подтвержденных теми доказательствами, которые были исследованы в судебном заседании, с предоставлением оценки всем аргументам участников дела.

Указанным требованиям судебные решения не соответствуют с учетом следующего.

Суды предыдущих инстанций установили, что ООО «Б» прошло предусмотренную законом процедуру государственной регистрации и является плательщиком налога на добавленную стоимость.

В период с 7 декабря 2015 года по 13 января 2016 года должностными лицами ГУ ГФС в Сумской области проведена документальная плановая выездная проверка истца по вопросам соблюдения требований налогового, валютного и другого законодательства за период с 1 апреля 2014 года по 30 сентября 2015 года, по результатам которой составлен акт от 19 января 2016 года № ***.

В ходе проведения проверки контролирующим органом установлено нарушение ООО «Б» требований налогового законодательства, в частности, подпункта 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 НК Украины, что привело к занижению налога на добавленную стоимость на сумму 657 841,00 грн, в том числе за март 2014 года — 201 983,00 грн, за май 2014 года — 8711,00 грн, за май 2015 года — 447 147,00 грн; а также к завышению остатка отрицательного значения, который после бюджетного возмещения включается в состав налогового кредита следующего налогового периода (строка 24) за сентябрь 2015 года на сумму 30 822 грн.

Такой вывод ГУ ГФС в Сумской области обоснован тем, что истцом включены в состав налогового кредита суммы налога на добавленную стоимость стоимости услуг по отгрузке продукции, маневровых работ тепловоза, взвешивания, подачи и возврата вагонов от ООО «Д» и транспортно экспедиционных услуг от ООО «М», ООО «К», ООО «Т», связанных с реализацией продукции на экспорт и по территории Украины, не относящихся к производственным факторам по предоставлению услуг, сопутствующим поставке сельскохозяйственного товара, который выращивается непосредственно плательщиком налога.

На основании вышеупомянутого акта проверки 3 февраля 2016 года ответчик принял налоговые уведомления-решения:

— № *, которым истцу увеличена сумма денежного обязательства по налогу на добавленную стоимость на 657 841,00 грн и начислены штрафные (финансовые) санкции (штраф) в размере 328 920,50 грн;

— № **, которым истцу уменьшена сумма отрицательного значения суммы налога на добавленную стоимость в размере 40 068 грн.

Удовлетворяя исковые требования, суд первой инстанции, с выводом которого согласился суд апелляционной инстанции, исходил из того, что к производственным факторам, за счет которых формируется налоговый кредит, относятся услуги, сопутствующие поставкам сельскохозяйственного товара, в частности по хранению сельскохозяйственной продукции. Процесс хранения сельскохозяйственной продукции включает в себя не только хранение зерна, но и его принятие, взвешивание, сушку, очистку, вентиляцию, отгрузку, выдачу складских квитанций, проведение анализов и т.д. Кроме того, получение услуг по организации перевозки сельскохозяйственной продукции к месту поставки является неотъемлемой составной частью процесса снабжения сельскохозяйственного товара, а потому при условии, что местом поставки (продажи) такой продукции, в соответствии с заключенными соглашениями, является Ильичевский зерновой терминал, Николаевский морской порт, организация поставки товара к месту поставки (продажи) является подготовкой сельскохозяйственной продукции к продаже и, соответственно, тем видом услуг, который в понимании подпункта 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 НК Украины относится к производственным факторам. Таким образом, по мнению судов предыдущих инстанций, ООО «Б» правомерно включило стоимость услуг по отгрузке продукции, маневровых работ тепловоза, взвешивания, подачи и возврата вагонов от ООО «Д» и транспортно-экспедиционных услуг, полученных от ООО «Т», ООО «К», ООО «М», в состав налогового кредита в декларации по налогу на добавленную стоимость.

Коллегия судей считает ошибочным такой вывод судов первой и апелляционной инстанций, учитывая следующее.

Как следует из положений пунктов 209.1–209.4 статьи 209 НК Украины, резидент, который осуществляет предпринимательскую деятельность в сфере сельского и лесного хозяйства и рыболовства и соответствует критериям, установленным в пункте 209.6 этой статьи (сельскохозяйственное предприятие), может избрать специальный режим налогообложения.

По специальному режиму налогообложения суммы налога на добавленную стоимость, подлежащие перечислению на специальные счета, открытые в учреждениях банков и/или в органах, осуществляющих казначейское обслуживание бюджетных средств, не подлежат уплате в бюджет и полностью остаются в распоряжении такого сельскохозяйственного предприятия для использования в производстве сельскохозяйственных товаров/услуг. Указанные суммы средств аккумулируются сельскохозяйственными предприятиями на таких счетах в порядке, утвержденном Кабинетом Министров Украины.

Если сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная (начисленная) сельскохозяйственным предприятием поставщику на стоимость производственных факторов, превышает сумму налога, начисленную по операциям по поставке сельскохозяйственных товаров/услуг, то разница между такими суммами не подлежит бюджетному возмещению и зачисляется в состав налогового кредита следующего отчетного (налогового) периода.

При вывозе сельскохозяйственных товаров в таможенном режиме экспорта сельскохозяйственное предприятие — производитель таких товаров/услуг имеет право на бюджетное возмещение налога на добавленную стоимость, уплаченного (начисленного) поставщикам товаров/услуг, стоимость которых включается в состав производственных факторов. Такое возмещение осуществляется в общем порядке.

В соответствии с пунктом 209.6 статьи 209 НК Украины сельскохозяйственным считается предприятие, основной деятельностью которого является поставка произведенных (предоставленных) им сельскохозяйственных товаров/услуг на собственных или арендованных основных фондах, а также на давальческих условиях, в которой удельный вес стоимости сельскохозяйственных товаров/услуг составляет не менее 75 % стоимости всех товаров/услуг, поставленных в течение предыдущих 12 последовательных отчетных налоговых периодов совокупно.

Подпунктом 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 НК Украины определен перечень производственных факторов, за счет которых формируется налоговый кредит:

а) товары/услуги, приобретаемые сельскохозяйственным предприятием для их использования в производстве сельскохозяйственной продукции, а также основные фонды, приобретаемые (сооружаемые) с целью их использования в производстве сельскохозяйственной продукции.

В случае если товары/услуги, основные фонды, изготовленные и/или приобретенные, используются сельскохозяйственным предприятием частично для изготовления сельскохозяйственных товаров/услуг, а частично для других товаров/услуг, то сумма уплаченного (начисленного) налогового кредита распределяется, исходя из удельного веса стоимости сельскохозяйственных товаров/услуг в общей стоимости всех товаров/услуг, поставленных за 12 предыдущих последовательных отчетных (налоговых) периодов.

В случае изменения направления использования товаров/работ, основных фондов плательщик налога проводит корректировку налогового кредита, исходя из стоимости приобретения товаров/услуг, балансовой (остаточной) стоимости основных фондов, сложившейся по состоянию на начало отчетного (налогового) периода, в течение которого осуществлено изменение направления использования;

б) услуги, сопутствующие поставке сельскохозяйственного товара, который выращивается, откармливается, вылавливается или собирается (заготавливается) непосредственно плательщиком налога: посев и посадка растений, сбор урожая, его брикетирование или складирование, проведение других полевых работ, включая внесение удобрений и средств защиты растений; упаковка и подготовка к продаже, в том числе сушка, очистка, размол, дезинфекция и силосование сельскохозяйственной продукции (01.41.0 КВЭД); хранение сельскохозяйственной продукции; выращивание, разведение, откорм и забой домашних сельскохозяйственных животных, применение средств защиты животных, проведение противоэпизоотических мероприятий; получение услуг по использованию сельскохозяйственной техники, кроме получения ее в финансовую аренду (лизинг); получение услуг, сопутствующих ведению сельскохозяйственной деятельности, а именно по вопросам налогообложения, бухгалтерской отчетности и учета, организации внутреннего производственного управления (74.14.0 КВЭД); уничтожение сорняка и вредных насекомых, обработка посевов и сельскохозяйственных площадей средствами защиты растений, а также использование средств защиты животных; эксплуатация мелиоративных оросительных и осушительных систем для посевных площадей и сельскохозяйственных угодий; раздел мяса для товарной кондиции.

Порядок заполнения и подачи налоговой отчетности по налогу на добавленную стоимость утвержден приказом Министерства доходов и сборов от 13 ноября 2013 года № 678, действующим на момент возникновения спорных правоотношений (Порядок № 678).

Согласно пункту 6 раздела I Порядка № 678 плательщики налога в соответствии со статьей 209 раздела V НК Украины применяют специальный режим налогообложения деятельности в сфере сельского и лесного хозяйства, а также рыболовства, кроме декларации 0110 подают налоговую декларацию с отметкой «0121», «0122», «0123» (декларация 0121–0123), которая является неотъемлемой частью отчетности за соответствующий отчетный период. В такую налоговую декларацию включаются только те операции, которые касаются специального режима, установленного указанной статьей.

Как следует из пункта 4 раздела V Порядка № 678, в строке 16.3 отражаются суммы налога на добавленную стоимость, включенные в налоговый кредит по операциям сельскохозяйственных или перерабатывающих предприятий по вывозу сельскохозяйственной продукции или продукции собственного производства перерабатывающих предприятий в таможенном режиме экспорта. Значение этой строки переносится из строки 16.3 декларации 0121–0123/0140 в строку 16.3 декларации 0110.

Сумма налога на добавленную стоимость в строке 16.3 декларации 0121–0123/0140 отражается согласно бухгалтерской справке, в которой такая сумма рассчитывается, исходя из фактически уплаченной (начисленной) поставщикам товаров/услуг, стоимость которых была включена в состав производственных факторов, за счет чего сформирован налоговый кредит по сельскохозяйственным товарам (сопутствующим услугам), вывезенным в ­таможенном режиме экспорта (декларации 0121–0123), и включенной в налоговый кредит суммы налога поставщикам товаров/услуг, определенных в соответствии с пунктом 1 подраздела 2 раздела XX НК Украины, стоимость которых включена в стоимость экспортируемой продукции собственного производства (декларация 0140).

Бухгалтерская справка должна быть составлена в соответствии с налоговыми накладными, таможенными декларациями, другими документами, предусмотренными пунктом 201.11 статьи 201 НК Украины, которые являются основанием для начисления сумм налога, относящихся к налоговому кредиту, с учетом норм пункта 198.6 статьи 198 НК Украины и содержать исчерпывающий их перечень.

Системный анализ содержания вышеизложенных норм дает основания для вывода, что налогоплательщики, применяющие специальный режим налогообложения деятельности в сфере сельского хозяйства, кроме общей декларации (декларации 0110), подают специальную декларацию (декларацию 0121–0123), в которой отражают операции, касающиеся специального режима, установленного статьей 209 НК Украины.

Операции по экспорту субъектом специального режима налогообложения произведенных им сельскохозяйственных товаров облагаются налогом на добавленную стоимость по нулевой ставке и отражаются в декларации 0121–0123 при условии подтверждения такого вывоза товаров за пределы таможенной территории Украины (экспорта) надлежащим образом оформленной таможенной декларацией.

При этом суммы налога на добавленную стоимость, уплаченного субъектом специального режима налогообложения поставщикам при приобретении товаров/услуг, которые участвовали в производстве экспортируемой сельскохозяйственной продукции и включены в состав налогового кредита, по решению плательщика могут быть перенесены из декларации 0121 в декларацию 0110. В дальнейшем суммы налога, перенесенные в декларацию 0110, могут участвовать в расчете суммы, подлежащей бюджетному возмещению в общем порядке, определенном статьей 200 НК Украины.

Оценивая нарушения истцом подпункта 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 НК Украины в части включения ООО «Б» в состав строки 16.3 декларации 0110 сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным услугам по отгрузке продукции, маневровым работам тепловоза, взвешиванию, подаче и возврату вагонов от ООО «Д», Верховный Суд отмечает следующее.

Так, согласно материалам дела 2 июля 2014 года между истцом и ООО «Д» заключен договор складского хранения № ****, во исполнение которого ООО «Д» предоставлялись услуги зернового состава, а именно: прием, сушка, очистка, вентиляция, выдача складских квитанций, проведение анализов зерновой продукции.

Кроме того, в рамках указанного договора ООО «Б» получило также от ООО «Д» услуги по отгрузке продукции, маневровые работы тепловоза, услуги по взвешиванию, подаче и возврату вагонов, связанные с реализацией продукции на экспорт и по территории Украины.

В ходе проведения проверки контролирующим органом установлено, что в бухгалтерском учете ООО «Б» указанные услуги не включены в производственную себестоимость реализованной продукции, а отражены в составе расходов на сбыт (счет бухгалтерского учета 93).

Методологические основы формирования в бухгалтерском учете информации о расходах предприятия определены Положением (стандартом) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 31 декабря 1999 года № 318 (Положение 16 «Расходы»).

В соответствии с пунктом 11 Положения 16 «Расходы» себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции (работ, услуг), которая была реализована в течение отчетного периода, нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов и сверхнормативных производственных расходов.

В производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются прямые материальные расходы, прямые расходы на оплату труда, другие прямые расходы, переменные общепроизводственные и постоянные распределенные общепроизводственные расходы.

Согласно пункту 17 Положения 16 «Расходы» расходы, связанные с операционной деятельностью, не включаются в себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг) и делятся на административные расходы, расходы на сбыт и прочие операционные расходы.

В понимании подпункта 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 НК Украины к производственным факторам, за счет которых формируется налоговый кредит, относятся услуги, приобретаемые сельскохозяйственным предприятием для их использования в производстве сельскохозяйственной продукции, а также услуги, сопутствующие поставкам сельскохозяйственного товара, то есть услуги, которые можно отнести к себестоимости реализованной продукции.

С учетом указанного услуги по отгрузке продукции, маневровые работы тепловоза, услуги по взвешиванию, подаче и возврате вагонов, полученные истцом от ООО «Д», не могут быть включены в себестоимость реализованной продукции, поскольку это расходы на сбыт, то есть связаны непосредственно с реализацией (сбытом) продукции, а потому не относятся к производственным факторам по предоставлению услуг, сопутствующих поставке сельскохозяйственного товара, который выращивается непосредственно плательщиком налога.

О включении в состав налогового кредита декларации 0110 сумм налога на добавленную стоимость по операциям по получению транспортно-экспедиционных услуг от ООО «М», ООО «К», ООО «Т».

Как следует из материалов дела и установлено судами предыдущих инстанций, ООО «Б» в проверяемый период получило услуги по транспортно-экспедиционному обслуживанию, связанные с реализацией продукции на экспорт и по территории Украины, от субъектов хозяйствования:

— ООО «Т» на основании договора от 24 февраля 2014 года № *****;

— ООО «М» на основании договора от 27 февраля 2014 года № ******;

— ООО «К» на основании договора от 5 июня 2015 года № *******.

Суммы налога на добавленную стоимость по результатам получения указанных услуг также включены истцом в состав налогового кредита декларации 0110 и в состав расходов на сбыт в бухгалтерском учете.

Сделав системный анализ положений подпункта 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 Налогового кодекса Украины, коллегия судей отмечает, что указанная норма предусматривает исчерпывающий перечень производственных факторов, за счет которых формируется налоговый кредит, среди них отсутствуют услуги по транспортно-экспедиторскому обслуживанию при реализации сельскохозяйственной продукции. Такие услуги также являются расходами на сбыт, а потому не относятся к производственным факторам по предоставлению услуг, сопутствующих поставке сельскохозяйственного товара, который выращивается непосредственно плательщиком налога.

Учитывая вышеизложенное, коллегия судей пришла к выводу, что суды первой и апелляционной инстанций неправильно применили нормы материального права, в частности подпункт 209.15.1 пункта 209.15 статьи 209 НК Украины, в связи с чем безосновательно пришли к выводу о противоправности принятых ГУ ГФС в Сумской области налоговых уведомлений-решений от 3 февраля 2016 года № *, № **, а потому кассационная жалоба ответчика подлежит удовлетворению.

В соответствии с пунктом 3 части 1 статьи 349 КАС Украины суд кассационной инстанции по результатам рассмотрения кассационной жалобы вправе отменить судебные решения судов первой и апелляционной инстанций полностью или частично и принять новое решение в соответствующей части или изменить решение, не передавая дела на новое рассмотрение.

Согласно части 1 статьи 351 КАС Украины основанием для отмены судебных решений полностью или частично и принятия нового или изменения решения в соответствующей части является неправильное применение норм материального права или нарушение норм процессуального права. Неправильным применением норм материального права считается неправильное толкование закона или применение закона, не подлежащего применению, или неприменение закона, который подлежал применению (часть 3 статьи 351 КАС Украины).

Руководствуясь статьями 345, 349, 351, 356 КАС Украины, Верховный Суд постановил:

— кассационную жалобу ГУ ГФС в Сумской области удовлетворить;

— постановление Сумского окружного административного суда от 9 марта 2016 года и определение Харьковского апелляционного административного суда от 23 мая 2016 года отменить;

— принять новое решение, которым отказать в удовлетворении требований административного иска ООО «Б» к ГУ ГФС в Сумской области о признании противоправными и отмене налоговых уведомлений-решений.

Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и обжалованию не подлежит.

 

(Постановление Верховного Суда от 12 марта 2020 года. Дело № 818/181/16. Судья-докладчик — Гончарова И.А. Судьи — Олендер И.Я., Ханова Р.Ф.)

Поделиться

Если вы нашли ошибку, пожалуйста, выделите фрагмент текста и нажмите Ctrl+Enter.

Подписывайтесь на «Юридическую практику» в Facebook, Telegram, Linkedin и YouTube.

0 Comments
Встроенные отзывы
Посмотреть все комментарии
Slider

Содержание

В фокусе: коронавирус

Владения короны

По воле случаи

Противовирусные законы

Отменный фонд

Государство и юристы

Звание — сила

Цепь оправдывает средства

Получить санкцию

Документы и аналитика

Профессиональная диффамация

Новости

Карта событий

Новости из зала суда

Новости законотворчества

Отрасли практики

Срочные изменения

Лишительные меры

Самое важное

Остановка по требованию

Совет для…

Приводные камни

Шире круг

Несостоявшийся замысел

Судебная практика

Профориентация

Полгода ждут

Судебные решения

Принятие ОСМД правил пропуска в дом может нарушать права представителей собственника квартиры

О нюансах предъявления лица для опознания

Cельхозпредприятия не в праве включать в налоговый кредит НДС по операциям по получению транспортно-экспедиционных услуг

Об особенностях применения принудительных мер медицинского характера

Тема номера

Работа по выгодным

Рекламный тест

Розница чисел

Частная практика

Командный ух!

Другие новости

PRAVO.UA

0
Оставить комментарийx
()
x

Сообщить об опечатке

Текст, который будет отправлен нашим редакторам: