Видавництво Податкові аспекти належної обачності у відносинах із контрагентом
- 24.02.2021 10:24
У 2021 році додалося 508 планових перевірок платників податків + незавершені перевірки минулого року. А отже, планових перевірок не оминути понад 6 тисячам компаній.
Ще більше перевірок!
У 2020 році ДПС України до плану-графіку було включено 5765 планових перевірок платників податків. За виключенням великих платників податків та фізичних осіб – 3760 платників податків (1+2 списки). У 2021 році – 6288. Із них 4269 платників у 1+2 списках.
Аналіз планів показує, що 2927 податків із 1 і 2 списків, перевірки яких планувалися з квітня по грудень 2020 року, перевірені не були. При цьому 1690 платників податків із 1 і 2 списків, перевірки яких планувалися після запровадження мораторію, були перенесені на 2021 рік.
Водночас Постановою Кабінету Міністрів України від 03.02.2021 № 89 надано дозвіл на проведення тимчасово зупинених документальних та фактичних перевірок, що були розпочаті до 18.03.2020 (на дату запровадження встановленого пунктом 522 підрозділу 10 розділу XX «Перехідні положення» Податкового кодексу України мораторію у зв’язку із COVID-19) та не були завершені, а також документальних позапланових перевірок.
Таким чином, в 2021 році додалося 508 планових перевірок бізнесу + незавершені перевірки минулого року. А отже, планових перевірок не оминути понад 6 тисячам компаній.
Яка обачність є належною?
23.05.2020 в Україні впроваджено чергову «малу податкову реформу», а саме – набрав чинності Закон № 466-IX «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо вдосконалення адміністрування податків, усунення технічних та логічних неузгодженостей в податковому законодавстві». Серед іншого законом офіційно запроваджено податкову категорію «належна обачність», яка до цього фігурувала лише на рівні правових позицій судової практики з розгляду податкових спорів та практики правозастосування податкових органів під час проведення перевірок.
Зміни, які вносить Закон № 466 до ст. 112 ПКУ, передбачають, що в тих випадках, коли вина є необхідною умовою для притягнення платника до фінансової відповідальності за податкове правопорушення, на податковий орган покладається обов’язок довести вину платника у виникненні податкового правопорушення (п. 112.7 ПКУ). Згідно з п. 112.2 ПКУ вину платників у вчиненні податкового правопорушення має бути доведено через недостатні вжиті ними заходи, які, своєю чергою, має бути розкрито через нерозумність, недобросовісність і неналежну обачність у діяннях платників.
Водночас термін «належна обачність» (так само як і «розумність» і «добросовісність») Кодекс так не розкриває.
Належна податкова обачність — законна передумова отримання податкової вигоди. З цього правила випливає, що сумлінним платникам податку необхідно подбати про підготовку доказової бази, яка б підтверджувала прояв належної обачності під час обрання контрагента. Тим більше, що порушення вимог податкового законодавства на будь-якому з етапів є достатнім для висновку про невідповідність фактичних і задекларованих платником податку наслідків господарських операцій для податкового обліку.
Відповідно ж до Постанови ВС від 04.12.2019 у справі № 826/15729/17 підприємницька діяльність здійснюється суб’єктом господарювання на власний ризик. Тож у господарських правовідносинах учасники господарського обороту повинні проявляти розумну обачливість, адже негативні наслідки обрання недобросовісного контрагента покладаються на таких учасників.
Вимога, що саме платник податків повинен додатково доводити, чому він обрав саме цього контрагента, ґрунтується на рішеннях Європейського суду з прав людини (далі — ЄСПЛ), зокрема на справі «Булвес АД проти Болгарії», де зазначено, що платник ПДВ не має нести відповідальність за зловживання, вчинені його постачальником, якщо він не знав про такі зловживання і не міг про них знати.
За звичаями ділового обороту та сучасної податкової практики під час здійснення такого вибору належна обачність полягає не лише в оцінці умов договору та їх комерційній привабливості, а й в оцінці ризиків контрагента, серед яких, зокрема:
- платоспроможність
- ризики невиконання зобов’язань
- надання гарантій їх виконання
- наявність необхідних ресурсів (виробничих потужностей, технологічного обладнання, кваліфікованого персоналу)
- наявність відповідного досвіду.
Фактично належна обачність є податковим Due Diligence. Tax Due Diligence – детальний аналіз податкових ризиків як предмет окремої перевірки. Тобто трендом, що нарівні з комплаєнс-процедурами був закладений набагато раніше від зазначених законодавчих новел.
Ризик-орієнтований підхід
Що ж вкладається у зміст «ризикового [недобросовісного – ПК] контрагента»? В українському кримінальному (ст. 205 КК України вже декриміналізовано) та господарському (ст. 551 ГК України) законодавстві давно закріплено поняття «фіктивне підприємництво» та «ознаки фіктивного підприємництва» як визначення крайніх проявів нечесного бізнесу. При цьому безліч суб’єктів ведуть непорядну та безвідповідальну ділову практику, яка не завжди пов’язана з кримінальними наслідками або навіть формальним порушенням закону. Водночас відносини з такими ризиковими партнерами перебувають у зоні потенційних податкових ризиків.
Закон України «Про запобігання та протидію легалізації (відмиванню) доходів, одержаних злочинним шляхом, фінансуванню тероризму та фінансуванню розповсюдження зброї масового знищення» визначає поняття ризик-орієнтованого підходу у сфері регулювання закону.
Ризик-орієнтований підхід — визначення (виявлення), оцінка (переоцінка) та розуміння ризиків, а також вжиття відповідних заходів щодо управління ризиками у спосіб та в обсязі, що забезпечують мінімізацію таких ризиків залежно від їх рівня.
Державною службою фінансового моніторингу України з метою AML здійснюються відповідні типологічні дослідження, які застосовуються фінансовим сектором під час визначення критеріїв ризиків щодо того, чи є підозрілою фінансова операція або діяльність контрагента. Типологічне дослідження «Відмивання доходів від податкових злочинів» (2020 рік) стосується індикаторів виявлення податкових злочинів та схем відмивання доходів від таких злочинів.
Таким чином, незважаючи на різні сфери регулювання, законодавцем закладено аналогічний підхід для запобігання ризикам. При цьому податкове законодавство не регламентує порядку проведення Tax Due Diligence. Тоді як законодавство про запобігання та протидію передбачає не тільки порядок проведення належної перевірки, а й конкретні ризики, що мають бути враховані. Частина цих ризиків, безперечно, може застосовуватись під час Tax Due Diligence, а саме:
- адреса масової реєстрації;
- множинний керівник;
- недостатній строк існування;
- відсутні КВЕД;
- відсутність майна / транспортних засобів;
- податковий борг;
- судові рішення, пов’язані з контрагентом тощо.
Належна перевірка за допомогою відкритих джерел
Користуючись надійними джерелами даних, можна значно спростити життя під час встановлення ділових зв’язків та здійснення господарських операцій. ЄДР, ЄДРСР та інші джерела відкритих даних — надійні помічники платників податків. Комплексно перевірити благонадійність контрагента можна також за допомогою аналітичних систем. Наприклад, таких, як YouControl, що агрегує та аналізує інформацію з понад 100 офіційних джерел.
| Обставини господарської операції, що потребують дослідження | Що досліджуємо у відкритих даних |
| Ділова мета | |
| Витрати платника податків на придбання активів (товарів, послуг), не пов’язані з його господарською діяльністю | Вид операції /предмет договору порівнюємо з:
|
| Реальність господарської операції | |
| Відсутність активу, щодо якого здійснюється господарська операція | З’ясовується наявність активів, що можуть бути предметом договору / товаром, щодо якого здійснюється господарська операція (на момент здійснення):
З’ясовується наявність інформації щодо КВЕД (наприклад. якщо актив заявлено як імпортований) |
| Неможливість реального здійснення платником податків операцій з урахуванням часу, місця перебування майна або обсягу матеріальних ресурсів, економічно необхідних для виробництва товарів, виконання робіт або послуг.
Нездійснення особою, яка значиться виробником товару, підприємницької діяльності. Відсутність необхідних умов для досягнення результатів відповідної підприємницької, економічної діяльності через відсутність управлінського або технічного персоналу, основних коштів, виробничих активів, складських приміщень, транспортних засобів. |
З’ясовується наявність активів, що можуть використовуватись для здійснення господарської операції протягом її здійснення:
Аналізуються умови роботи суб’єкта господарювання, протягом здійснення господарської операції:
|
| Наявність у платника податків – покупця можливостей встановити прямі господарські зв’язки з продавцями товару без залучення посередників | Аналізується діяльність посередників (з точки зору їх пов’язаності) |
| Правові дефекти у правовому статусі учасників господарських правовідносин | Ознаки фіктивності – виконується ідентифікація/верифікація контрагента |
| Угода покроково. Фактичний власник | |
| Використання у ланцюгу постачання активу посередників, афілійованих осіб
Наявність спільних засновників та (або) посадових осіб, які одночасно виконують функції на декількох підприємствах Наявність іншої взаємопов’язаності |
Аналізується спільний зв’язок діяльності (в т.ч. «історичні» дані):
|
| Фактично товар отримано від іншої особи, ніж зазначено в первинних документах | З’ясовується наявність активів та інформації щодо ВЕД |
Про що може розповісти первинний аналіз контрагента?
Згідно із листом ДПА України від 15.02.2013 № 3848/7/10-1017/575 якщо всі попередні елементи господарської операції наявні, але контрагент платника податків має ознаки фіктивності, необхідно визначити, чи немає обставин, які вказують на обізнаність платника податків із протиправною діяльністю такого контрагента.
| Елементи аналізу | Вірогідні ризики |
| Повне найменування | Може збігатись (повністю/частково) з іншим (відомим) найменуванням і вводити в оману. Завдяки перевірці коду юридична особа однозначно ідентифікується і щодо неї проводиться подальша перевірка |
| Ідентифікаційний код | |
| Місце розташування | Реєстрація контрагента за адресою масової реєстрації, де зареєстровані ще десятки інших організацій або в житловому фонді, може свідчити про відсутність приміщення відповідного функціонального призначення |
| Реєстрація контрагента за адресою масової реєстрації та/або на тимчасово окупованій території може свідчити також про фактичну відсутність контрагента за місцем розташування і уникнення заходів державного нагляду (контролю) | |
| Наявність державної реєстрації | Легальні правовідносини (в т.ч. виконання будь-яких господарських операцій) з суб’єктом, якого не існує, неможливі де-юре. Будь-яка діяльність такого суб’єкта є фіктивною, а укладені з ним угоди – нікчемними. |
| Строк господарської діяльності | Короткий період існування, який, як правило, не перевищує податкового звітного періоду (наприклад, року або кварталу) може вказувати на:
|
| Строк діяльності за відповідним КВЕД | Недавня реєстрація нового КВЕД може свідчити про:
|
| Види діяльності | Широкий перелік видів діяльності або наявність виключно «загальних» видів діяльності може свідчити про те, що діяльність контрагента не спрямована на досягнення реальних результатів господарських операцій і має ознаки фіктивності |
Відомості про виконавчий орган (органи управління):
|
Відсутність учасників (що втілюють вищий орган управління підприємства) або керівника (що у переважній більшості випадків є одноосібним виконавчим органом) – ознака того, що юридична особа не здатна функціонувати належним чином, виконувати господарські операції.
«Множинність» керівників/підписантів/ бенефіціарних власників та виконуваних ними функцій стверджує, що вони, вірогідно, є «підставними», а відповідні юридичні особи провадять фіктивну діяльність |
| Офшорний статус / відсутність кінцевих бенефіціарних власників, складна структура власності | Приховування кінцевих бенефіціарних власників може свідчити про те, що на контрагента може здійснювати вирішальний вплив ризикова особа. За неможливості встановити таку особу – слід завідомо виходити з такого припущення. Свідчить, що діяльність контрагента є фіктивною. |
Заборгованість:
|
З огляду на природу та обсяг боргу (наприклад, відшкодування вартості ненаданих послуг, стягнення податкового боргу за ППР тощо) можливо стверджувати про фіктивність діяльності контрагента |
Часті зміни (особливо протягом останнього звітного періоду):
|
Часті зміни найменування, учасників та керівників, а також КВЕД може свідчити про:
|
Негативна інформація:
|
Аналіз судових рішень за участю контрагента дуже важливий, оскільки може містити встановлені судом обставини щодо:
Аналіз інших відкритих джерел, наприклад ЗМІ, також важливий, проте правдивість інформації може бути значно нижчою. Це, скоріше, привід для більш детального дослідження офіційної інформації |
Важливо: виявлення у контрагента за результатами аналізу одного або кількох ризиків не означає, що його діяльність є фіктивною. Однак це свідчить, що варто з особливою обачністю ставитися до випадку та провести аналіз ризиків у їх взаємозв’язку.
Щодо реальних прикладів. Аналіз за наведеною методологією підприємств: ТОВ «Укрліспром 2010», ТОВ «Український інвестиційний холдинг», ТОВ «Акцент-Електро», ТОВ «Альфа Л», ТОВ «Супреммум» свідчить про наявні ризики діяльності та ознаки фіктивності цих суб’єктів господарювання. Результат повністю збігається з висновками Верховного Суду про те, що ці підприємства зареєстровані з метою прикриття незаконної діяльності та використовуються суб’єктами господарювання, що реально діють, як інструмент мінімізації податкових зобов’язань (постанова КАС ВС від 17.12.2019 № 803/421/13-а).
Мінімізації/уникненню ризиків можуть сприяти перевірка і аналіз пов’язаних із контрагентом осіб (підхід KYCC — Know Your Customer’s Customer). А також постійний моніторинг (самого контрагента та пов’язаних осіб) з огляду на те, що з часом можуть виявлятися ризикові обставини діяльності, яких не було на початку співпраці. До речі, згадана раніше система YouControl, дає змогу безкоштовно додавати в моніторинг до 10 юридичних осіб і автоматично відстежувати зміни даних, необхідних для аналізу.
Автор:
Данило Глоба,
заступник директора з правових питань компанії з бізнес-розвідки YouControl
СВІЖИЙ ВИПУСК
Завантажується ...
ВИДАННЯ
© Юридична практика, 1997-2024. Всі права захищені