Правовой статус представительства компании-нерезидента различен в гражданских правоотношениях и в понимании налогового законодательства и не совпадает по своему правовому регулированию. Согласно действующему гражданскому законодательству, представительство нерезидента, в том числе зарегистрированное на территории Украины, не является юридическим лицом, следовательно, как устанавливает статья 23 Гражданского кодекса Украины, не может иметь обособленное имущество, приобретать от своего имени имущественные и личные неимущественные права и нести обязанности. Согласно статье 4 Закона Украины «О системе налогообложения», плательщиками налога являются юридические лица.

Однако к налоговым правоотношениям положения Гражданского кодекса не применяются, как это четко закрепляет статья 2 данного Кодекса. Правоотношения, связанные, в частности, со взысканием налога на добавленную стоимость, являются публично-правовыми и регулируются Законом «О налоге на добавленную стоимость».

Несмотря на однозначную правовую регламентацию налогообложения субъектов, налоговые органы вынудили зарегистрированного должным образом налогоплательщика, исправно платившего налоги (в нашем случае — украинское представительство нерезидента), в судебном порядке доказывать свои права на уплату НДС в государственную казну. В судебном споре, спровоцированном налоговым ведомством, все точки над «і» расставила высшая судебная инстанция.

Яблоко раздора

Предметом спора стали Решения ГНИ, принятые по результатам проверки 15 июня 2001 года, согласно которым ЗАО «Газтранзит» доначислено НДС в размере 19 млн грн., применены финансовые санкции (более 4 млн грн.), уменьшены суммы бюджетного возмещения (в общей сложности — более 10 млн грн.).

Чем мотивировала ГНИ принятие таких решений? Исследовав взаимоотношения между ЗАО «Газтранзит» и АО «Трансбалкан» (нерезидент, генеральный подрядчик) и расчеты между ними по общему контракту, ГНИ заключила, что, согласно подпункту 7.3.6 пункта 7.3 статьи 7 Закона Украины «О налоге на добавленную стоимость», ЗАО «Газтранзит» должно уплачивать НДС при импортировании работ (услуг) и отображать в декларации по НДС сумму налоговых обязательств при получении от нерезидента работ (услуг), однако ЗАО «Газтранзит» производило оплату НДС за полученные работы (услуги) от нерезидента непосредственно на расчетный счет данного представительства нерезидента, созданного на территории Украины.

ЗАО «Газтранзит» обжаловало акты ГНИ в Хозяйственный суд г. Киева. Как считает истец, поскольку это представительство зарегистрировано как плательщик НДС на территории нашего государства, на него распространяются все нормы действующего законодательства о НДС.

Слово первой инстанции

Суд первой инстанции удовлетворил исковые требования истца, мотивировав свое решение следующим. Несмотря на то что генеральный подрядчик — нерезидент, он осуществляет свою деятельность через представительство на Украине, зарегистрированное как плательщик НДС. В связи с чем суд заключил, что предусмотренные генеральным контрактом работы выполнялись резидентом без ввезения (импорта) работ на территорию Украины. Правомерность начисления НДС и составления налоговых накладных представительством и, следовательно, правомерность перечисления НДС истцом на расчетный счет этого представительства не требует доказывания, поскольку суду не предоставлены доказательства отмены регистрации представительства как плательщика НДС.

Киевский апелляционный хозяйственный суд поддержал позицию первой инстанции относительно неправомерности применения к истцу подпункта 7.3.6 пункта 7.3 статьи 7 Закона «О НДС».

ВХСУ против

Решения судов не повлияли на мнение ГНИ, которая использовала свое право на кассационное обжалование этих правоприменительных актов. Высший хозяйственный суд не согласился с выводами предыдущих инстанций о том, что исполнителем работ по генеральному контракту в пределах таможенной территории является представительство. При этом ВХСУ опирался на пункт 1.4 статьи 1 Закона

«О НДС», согласно которому продажа услуг (работ) имеет гражданско-правовой характер. Применив статью 23 Гражданского кодекса, суд заключил, что представительство нерезидента не является законным налогоплательщиком, так как не является юридическим лицом.

ВХСУ своим постановлением от 14 июня 2002 года частично удовлетворил кассационную жалобу ГНИ, отменив предыдущие решения и передав дело на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Соломоново решение ВСУ

1 октября 2002 года Верховный Суд Украины рассмотрел кассационную жалобу ЗАО «Газтранзит» на постановление Высшего хозяйственного суда Украины по делу по иску этого общества и третьего лица на стороне истца — АО «Трансбалкан» к государственной налоговой инспекции Шевченковского района г. Киева о признании недействительными решений данного фискального органа. Судебная палата ВСУ по хозяйственным делам под председательством Владимира Стефанюка отменила постановление ВХСУ, оставив в силе предыдущие решения по этому делу.

Так, ВСУ признал нерезидента, действующего на территории Украины через постоянное представительство, субъектом налоговых правоотношений, наделенным полным набором прав и обязанностей налогоплательщика.

По мнению партнера адвокатской компании «Правис» Алексея Резникова, представлявшего интересы ЗАО «Газтранзит», постановление ВХСУ соответствует сложившейся на практике позиции налоговых органов. «Однако в данном случае ГНИ, ввиду суммы НДС, руководствовалась не юридическими факторами, а экономическими, пожелав взять с «Газтранзита» НДС второй раз, квалифицировав отношения между компаниями как импорт работ (хотя те и выполнялись на территории Украины). Кроме этого, если бы АО «Трансбалкан» и ЗАО «Газтранзит» были под одним районным налоговым ведомством, то решение ГНИ о доначислении НДС не имело бы места», — сказал Алексей Резников.

«При импорте работ ЗАО «Газтранзит», по мнению налогового ведомства, должен был бы платить НДС напрямую в бюджет. Однако такая позиция порочна: действующим Законом по НДС порядок уплаты НДС в бюджет при импорте работ, услуг вообще не установлен, — рассказывает представитель АО «Трансбалкан», старший партнер юридической фирмы «Клиточенко, Минин и Партнеры» Александр Минин. – Подпункт 7.7.1 статьи 7 Закона определяет сумму налога, подлежащего уплате в бюджет, как разницу между общей суммой налоговых обязательств, которые возникли в связи с любой продажей товаров (работ, услуг) за отчетный период, и суммой налогового кредита отчетного периода. То есть, согласно этому пункту, при определении суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, учитываются не все налоговые обязательства, а только те, которые возникли в связи с продажами (а не импортом).

Порядок внесения НДС в бюджет при импорте определяется отдельно — право устанавливать его, согласно пункту 10.2 Закона, делегировано Кабинету Министров Украины. На сегодня этот порядок установлен только для импорта товаров в материальной форме, проходящих при импорте через таможенную очистку.

Соответственно, если бы Верховный Суд последовал позиции налоговой службы, то НДС в рассматриваемом случае вообще никто не платил бы: «Трансбалкан» в силу судебного решения, отказывающего ему в статусе налогоплательщика по НДС, а «Газтранзит» — в силу отсутствия в Законе должным образом установленного порядка уплаты НДС при импорте работ (если все же считать импортом выполняемые на территории Украины строительные работы)».