В условиях, когда судебная практика меняется кардинально и быстро, держать руку на пульсе — вполне разумное решение для всех, кто платит налоги. Крупные предприятия и малые предприниматели должны осознавать, как новые тенденции могут повлиять на их бизнес.

Принцип добросовестности

Анализ судебной практики налоговых споров нескольких последних лет указывает на новые взгляды на общеизвестный принцип «добросовестности налогоплательщика», касающиеся «надлежащей осмотрительности».

Добросовестность налогоплательщика следует из того, что налогоплательщик не может отвечать за нарушения, допущенные другими лицами, если не было доказано его непосредственное участие в их совершении.

Ранее судебная практика придерживалась позиции, что налогоплательщик не обязан знать о фиктивном или противоправном характере деятельности его контрагента, а потому и о дефектности самих хозяйственных операций.

Так, согласно определению Высшего административного суда Украины от 6 сентября 2016 года по делу № 826/23325/15 добросовестный налогоплательщик не должен был следить за соблюдением его контрагентом налогового законодательства — эта задача была возложена на контролирующие органы.

Но с созданием Верховного Суда начала формироваться практика, согласно которой налогоплательщик может нести ответственность за недобросовестную деятельность своего контрагента, поскольку он сам его выбирал, а следовательно, обязан был его должным образом проверить.

В частности, Верховным Судом было отменено принятое в пользу налогоплательщика определение Высшего административного суда Украины по указанному делу, а дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Основная причина отмены решения кассационной инстанции Верховным Судом заключалась в том, что «факт нарушения контрагентами — поставщиками продавца своих налоговых обязательств может служить основанием для вывода о необоснованности заявленных налогоплательщиком требований о предоставлении налоговой выгоды — возмещения налога на добавленную стоимость (НДС) из государственного бюджета, если налоговый орган докажет, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, которые допускали его контрагенты».

По мнению суда, налогоплательщик обязан предоставить суду для своей защиты доказательства проверки своего контрагента на соответствие критерию «добросовестности плательщика» из имеющихся открытых реестров или специальных программ.

Сегодня добросовестному налогоплательщику необходимо позаботиться о подготовке доказательственной базы и таким образом обезопасить себя от будущих проблем со стороны контролирующих органов.

Вместе с тем даже готовность субъекта хозяйствования подтвердить свою «осмотрительность» в выборе контрагентов не является абсолютной защитой от получения «писем счастья» от налоговой службы.

Позиция меняется

Следует отметить, что сегодня позиция Верховного Суда относительно вопроса фиктивного предпринимательства и обусловленных этим последствий в контексте налоговых правоотношений изменилась кардинально.

В частности, к новым выводам пришел Верховный Суд в постановлении от 19 апреля 2018 года по делу № 815/1071/16, отметив, что мнение, высказанное должностными лицами контролирующего органа в акте проверки о реальности совершенных налогоплательщиком хозяйственных операций, должно оцениваться судами с учетом других доказательств.

Соответственно, судебное решение о правомерности начисления сумм денежных обязательств, определенных контролирующим органом налогоплательщику, не может мотивироваться исключительно данными акта проверки этого налогоплательщика или его контрагентов либо данными сверок, если эти данные обоснованно отрицаются налогоплательщиком и при этом не подтверждены другими собранными доказательствами.

И, наоборот, решая спор, суды не могут не учитывать доводы контролирующего органа относительно установленных нарушений, изложенные в акте проверки, поскольку вывод суда о реальности хозяйственных операций для целей налогового учета должен быть результатом надлежащего анализа собранных доказательств.

Кроме того, недопустимость привлечения к ответственности одной компании за неправомерные действия другой подтверждается практикой Европейского суда по правам человека (ЕСПЧ). Так, в пункте 71 решения по делу «Булвес» АД против Болгарии» (жалоба № 3991/03) ЕСПЧ пришел к такому выводу: «Суд считает, что компания-заявитель не должна нести ответственность за последствия неисполнения поставщиком его обязанностей по своевременному декларированию НДС и, как следствие, платить НДС повторно вместе с пеней. Суд считает, что такие требования приравниваются к чрезвычайному обременению для компании-заявителя, что нарушает справедливый баланс между общественным интересом и требованиями защиты права собственности». Этот вывод ЕСПЧ изложил и в решении по делу «Бизнес Суппорт Центр» против Болгарии» (жалоба № 6689/03).

В пункте 23 решения по делу «Бизнес Суппорт Центр» против Болгарии» ЕСПЧ подчеркивает, что в случае выявления налоговыми органами неисполнения поставщиком своих обязанностей как плательщика НДС, они могли бы начать налоговую проверку этого поставщика с целью взыскания с него причитающихся платежей и штрафных санкций. Впрочем, как отметил ЕСПЧ, прямого влияния на налогообложение организации-заявителя это не имело бы.

Правовая оценка действий участников хозяйственных отношений в зависимости от событий будущего и действий контрагентов не соответствует общим принципам ответственности субъектов хозяйствования согласно Конвенции о защите прав человека и основоположных свобод и практике Европейского суда по правам человека, а  принцип индивидуальной юридической ответственности лица в Украине гарантирован не только европейской практикой, но и прямой нормой, закрепленной в части 2 статьи 61 Конституции Украины.

Поэтому, если налоговая настаивает на нарушении налогового законодательства из-за ненадлежащей осмотрительности налогоплательщика, за защитой следует обращаться в суд. Именно принцип состязательности сторон и юридически грамотная правовая позиция защиты в судебном процессе позволят добросовестному налогоплательщику доказать суду свою правоту.

Считаем, что налогоплательщикам важно не только доказать реальность хозяйственной операции, но и свою «осмотрительность» в выборе контрагента. Доказательственная база должна формироваться не только в виде уставных документов, но и в виде выписок из официальных открытых реестров и обоснования мотивов выбора контрагентов, условий и результатов заключения с ними договоров, порядка взаиморасчетов и т.д.

Безусловно, все эти действия требуют дополнительных ресурсов, но именно они позволят предотвратить негативные последствия в будущем.

Предупрежден — значит вооружен!

МОРОЗ Виктор — управляющий партнер АО Suprema Lex, г. Киев,

САЙ Регина — младший юрист АО Suprema Lex, г. Киев

МНЕНИЕ

Дополнительно урегулировать

Александр КУРЯЧИЙ, адвокат ЮФ «Боровик и Партнеры»

Практика Верховного Суда фактически вынуждает налогоплательщиков доказать не только реальность хозяйственной операции, но и свою «осмотрительность» в выборе контрагента.

Налоговым законодательством не предусмотрено право налогоплательщика на обращение в контролирующие органы с целью подтверждения «добросовестности» других налогоплательщиков. Тем не менее подпунктом 17.1.9 пункта 17.1 статьи 17 Налогового кодекса Украины определено право налогоплательщика на неразглашение контролирующим органом сведений о таком плательщике без его письменного согласия.

Наличие этого барьера в Налоговом кодексе Украины обусловливает необходимость дополнительного законодательного урегулирования права налогоплательщика запрашивать информацию о контрагенте у налоговых органов с учетом принципов «добросовестности» и «осмотрительности» при заключении сделок.

Одновременно с этим следует выработать и критерии добросовестности.

Вместе с тем в мировой практике общие критерии не выработаны, что обусловлено отраслевой спецификой.